ICMS - Aspectos gerais e critérios de análise da legitimidade e apuração

ICMS – Aspectos gerais

Tácio Lacerda Gama
Professor da graduação e pós-graduação da PUC-SP,
onde obteve os títulos de doutor e mestre em direito,
Sócio do Barros Carvalho Advogados Associados

Legitimidade

Versus

Apuração

Tácio Lacerda Gama
www.parasaber.com.br/taciolacerdagama

Legitimidade dos Tributos
Feita pela análise da Competência Tributária

C=E.M

[Sc . P(p1.p2.p3...) . E . T] → [S (Sa . Sp) . M (s.e.t.c)]

Tácio Lacerda Gama

Critérios de análise da Legitimidade
do ICMS e do IPI

1) Quem pode criar? 5) Sobre o que pode incidir?

2) Como deve ser criado? 6) Quais os condicionantes
positivos?
3) Onde deve ser criado?
7) Quais os condicionantes
4) Quando deve ser criado? negativos?
8) Quais são as regras gerais?

Tácio Lacerda Gama

Apuração dos Tributos
Feita pela análise da RMIT

Hip [Cm(v.c). Ce. Ct] → Cons [Cs(Sa.Sp).Cq (bc.al)]

Tácio Lacerda Gama

Critérios de análise da apuração
do ICMS e do IPI

1 – Que torna o tributo devido?
2 – Onde o tributo se torna devido?
3 – Quando ele se torna devido?
4 – Quem deve pagar?
5 – Quem deve receber?
6 – Como se calcula o que deve ser pago?

Tácio Lacerda Gama

Quem pode criar o ICMS?

Enunciado Constitucional Efeitos imediatos
Art. 155. Compete aos Estados e  A União não pode isentar
ao Distrito Federal instituir  Há conflitos na arrecadação do
impostos sobre: ICMS (Guerra Fiscal), por força da
repartição destas competências
II - operações relativas à entre os entes federativos;
circulação de mercadorias e sobre  Há normas gerais para
prestações de serviços de estabelecimento de alíquotas
transporte interestadual e internas e interestaduais (155, 2º, V,
intermunicipal e de comunicação, da CR), bem como a forma pela qual
ainda que as operações e as os sujeitos competentes pode
deliberar, conjuntamente, sobre a
prestações se iniciem no exterior;
concessão de benefícios fiscais
(155, 2º, XII, g da CR).

Tácio Lacerda Gama

Quem pode criar o ICMS?

Enunciado Constitucional Positivação LC 24/75
Art. 155, §2º, XII, CR: Lei Complementar nº 24/75:
XII - cabe à lei complementar: Art. 1º As isenções do imposto sobre
operações relativas à circulação de
g) regular a forma como, mediante
mercadorias serão concedidas ou
deliberação dos Estados e do
revogadas nos termos de convênios
Distrito Federal, isenções, incentivos
celebrados e ratificados pelos
e benefícios fiscais serão
Estados e pelo Distrito Federal,
concedidos e revogados.
segundo esta Lei.
Não há benefício sem lei específica
(150, 6º da CR).

Tácio Lacerda Gama

Como o ICMS deve ser criado?
Diplomas fundamentais do ICMS

Constituição da República

LC 87/96, LC 24/75, CTN, Resoluções
do Senado - Res. Nº 22/89, Convênios

Leis Estaduais (Lei nº 6.374/89)

Regulamentos estaduais

Portarias, Resoluções, comunicados,
etc.

Tácio Lacerda Gama

Como o ICMS deve ser criado?
 As Leis de cada Estado deverão Aspectos polêmicos:
obedecer à disciplina da Lei
 Todos os elementos do ICMS
Complementar (norma geral).
Essa superioridade foi estão no RICMS;
reconhecida em precedentes dos  Todas as grandes empresas
tribunais superiores (STF, AdinMC têm o seu ICMS ajustado
nº 1.951/MG e RE 210.876 / STJ, segundo as suas
RESP nº 39.605/SP). necessidades;
 Não basta, porém, a Lei
 Muitos elementos essenciais
Complementar para os Estados
cobrarem o ICMS, é preciso a lei
do ICMS estão fora da lei.
estadual instituindo o tributo (STF,
RE nº 72.851 e 72.672).

Tácio Lacerda Gama

Onde e quando o ICMS
pode ser criado?

No local em que é exercida a sua
competência.
A qualquer momento, respeitados os
princípios constitucionais.

Tácio Lacerda Gama

Sobre o que pode incidir o ICMS?

Enunciado Constitucional Que torna o ICMS devido?
Art. 155. Compete aos Estados e
ao Distrito Federal instituir  Circulação de Mercadoria
impostos sobre:
II - operações relativas à
 Serviço de transporte
circulação de mercadorias e sobre
prestações de serviços de (interestadual e intermunicipal)
transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicação,  Serviço de comunicação
ainda que as operações e as
prestações se iniciem no exterior;

Tácio Lacerda Gama


Que torna o ICMS devido? Não deve incidir
 No deslocamento de bens entre filiais
do mesmo contribuinte (S.166 STJ);
 Circulação de bem  Alienação de bens do ativo fixo;
destinado ao comércio  Na utilização de bens para integralizar
o capital de outra empresa;
(obrigação de dar)  No Estado de São Paulo são isentas,
ainda, as operações com amostra
grátis, insumos hospitalares,
artesanato regional, coletores de voto
e as saídas para exposições e feiras
(para retorno em até 60 dias).
 Software customizado versus software
de prateleira.

Tácio Lacerda Gama


Casos concretos polêmicos:

Conflito de competência ISS x ICMS: o caso do software
com e sem customização;

Conflito de competência ISS x ICMS: prestação de serviço
com fornecimento de mercadoria. O critério da LC 116/03
(está sujeito ao ISS o que está na lista).

Tácio Lacerda Gama


Que torna o ICMS devido? RMIT
Cm: circular mercadoria (documentado em
NF);
 Circulação de bem Ce: em todo âmbito territorial do ente
destinado ao comércio tributante;
Ct: no momento da saída da mercadoria do
(obrigação de dar) estabelecimento;
Bc: valor da operação, incluindo bens
intermediários;
Alíquotas: variam entre 0%, 7%, 18% e 25%.
Sujeito ativo: Estado ou DF onde se dá total
ou parcialmente a operação
Sujeito passivo: contribuinte ou responsável

Tácio Lacerda Gama


Que torna o ICMS devido? Não deve incidir sobre

 Transporte intramunicipal, que está
 Serviço de transporte sujeito à incidência do ISS e não do
interestadual e ICMS;
 Serviços gratuitos ou feitos para
intermunicipal transportar carga própria;

Tácio Lacerda Gama


Cm: prestar o serviço de transporte, ainda
que iniciado no exterior;
 Serviço de transporte Ce: no local em que o serviço se inicia,
interestadual e independentemente do local em que
está estabelecido o prestador;
intermunicipal
Ct: no início da prestação do serviço;
Bc: valor do serviço;
Alíquotas: 18% em média;
Sujeito ativo: Estado em que tem início o
serviço;
Sujeito passivo: o prestador ou
responsável, conforme o caso.

Tácio Lacerda Gama


Que torna o ICMS devido? Não deve incidir sobre
 Serviço de internet, por ser
 Prestação onerosa do considerado, segundo a LGT, um
serviço de valor adicionado;
serviço de comunicação
 Radiofusão sonora e de sons e
imagens de recepção livre e gratuita;
 O art. 2º da LC 8/96  A disponibilização de meios materiais
prescreve que: necessários à prestação dos serviços
“prestação onerosa de serviço de de telecomunicação internacional, por
comunicação, por qualquer meio, ser considerado um serviço meio;
inclusive a geração, a emissão, a  Habilitação de aparelho celular;
recepção, a transmissão, a repetição e  Assinatura que disponibiliza o serviço.
a ampliação de comunicação de
qualquer maneira”.

Tácio Lacerda Gama

Cm: prestar serviço de comunicação oneroso e
não imune;
 Prestação onerosa do Ce: no local em que o serviço é prestado ou do
serviço de comunicação estabelecimento prestador, conforme o
caso;
Ct: quando o serviço é prestado;
Bc: valor do serviço, incluindo aquilo que é
pago de tributo;
Alíquotas: 18% em média, variando entre os
Estados;
Sujeito ativo: o Estado em que tem início o
serviço;
Sujeito passivo: o prestador ou responsável,
conforme o caso.

Tácio Lacerda Gama

Problemas específicos decorrentes do fato de o ICMS
ser um imposto cobrado por Estados

Regras da LC 87/96 Origem/destino
• A LC 87/96 traz critérios mais ou menos • A CF/88 e a LC 87/96 trazem um regime
uniformes para a definição do local de misto, que varia entre regime de “origem”
ocorrência do fato gerador. e de “destino” conforme a natureza da
• Circulação de mercadorias: local da operação ou prestação e de seu
mercadoria; destinatário.
• Serviços de transporte: local do início do • Operações internas: N/A
transporte; • Operações e prestações interestaduais
• Serviços de comunicação: varia conforme para contribuintes do ICMS: “regime
a natureza do serviço, existindo inclusive misto”;
a previsão de o ICMS ser rateado entre as • Operações e prestações interestaduais
Unidades Federativas envolvidas; para não contribuintes do ICMS: origem;
• Importação de mercadorias: UF de • Importação: destino.
destino, gerando conflitos de
competência.

Tácio Lacerda Gama

Quais os condicionantes positivos à
criação do ICMS?

 Princípios gerais da tributação:

- Legalidade (art. 150, I, CR)

- Anterioridade (art. 150, III, “b” e “c”, CR)

- Irretroatividade (art. 150, III, “a”, CR)

- Capacidade contributiva (art. 145, §1º)

Tácio Lacerda Gama

criação do ICMS?
 Princípios específicos do ICMS:
- Não-cumulatividade (art. 155, §2º, I, CR):
§ 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada
operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o
montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito
Federal;
(origem, utilidade, funcionamento problemas que enseja)
II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da
legislação:
a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas
operações ou prestações seguintes;
b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;

Tácio Lacerda Gama

criação do ICMS?
 Princípios específicos do ICMS:

- Seletividade (art. 155, §2º, III, CR):

III - poderá ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e
dos serviços;

 A tributação ambiental

Tácio Lacerda Gama

Quais os condicionantes negativos
à criação do ICMS?
 Imunidades tributárias:
Art. 150 Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à
União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
VI - instituir impostos sobre:
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;
b) templos de qualquer culto;
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das
entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência
social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;
d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.
§ 3º - As vedações do inciso VI, "a", e do parágrafo anterior não se aplicam ao patrimônio, à
renda e aos serviços, relacionados com exploração de atividades econômicas regidas pelas
normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento
de preços ou tarifas pelo usuário, nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar
imposto relativamente ao bem imóvel.

Tácio Lacerda Gama

Quais os condicionantes negativos
à criação do ICMS?
 Imunidades tributárias:

Art. 155, §2º, X, “a”:
X - não incidirá:
a) sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem
sobre serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a
manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas
operações e prestações anteriores;

O Crédito de ICMS exportação: geração, apropriação e uso.

Tácio Lacerda Gama

Guerra Fiscal no ICMS
 Setor da economia: distribuição de autopeças

- Outorga, pelo Distrito Federal, de crédito presumido de ICMS para
empresas que assinem um TARE – Termo de Ajuste de Regime
Especial;

 Como funciona:
- Operação normal: 18%
- Operação via DF:
1) remete 7%
2) devolve pagando 1% (destaque 12%) + 6% interna
3) total da operação 7% + 1% + 6%= 14%
4) Ganho tributário 4% sobre bases bilionárias

Tácio Lacerda Gama

 Fisco: extrafiscalidade ilícita

- Viola a Constituição da República, pois não houve convênio
CONFAZ autorizando;

- Não houve pagamento, logo não há crédito;

- Se não há crédito, o ICMS compensado está em aberto e deve
ser cobrado, corrigido e com multa de 100%;

- Há dois entendimentos: se for apresentado documento do DF, a
alíquota para apuração do débito é de 4%, se não a alíquota é de 1%,
pois só 1% foi pago;

- Esta é a única forma de dar eficácia à LC 24/75.

Tácio Lacerda Gama

 Contribuinte: legitimidade do crédito

- Se há destaque e não se nega a operação, há incidência e há
crédito;

- O juízo de constitucionalidade da lei do DF é de competência do
Poder Judiciário;

- Se julgado inconstitucional, o valor compete ao DF e não ao Estado
de São Paulo;

- Erros de fato e de direito que variam de caso a caso.

Tácio Lacerda Gama


 Não há decisão definitiva. Existem precedentes nos dois sentidos em
vários Tribunais de Justiça do país.

 Supremo Tribunal Federal:

(i) a inconstitucionalidade dos incentivos concedidos por uma
unidade federativa não legitima a glosa de créditos (AC 2.611
e ADI 2.377-MC);

(iii) o princípio da não-cumulatividade assegura a apropriação do
ICMS destacado em nota, independentemente de efetivo
recolhimento na origem (AC 2.611);

(v) a glosa implica a fixação de nova alíquota interestadual,
invadindo a competência do Senado Federal (ADI 3312).

Tácio Lacerda Gama

 Superior Tribunal de Justiça:

(i) para fins de creditamento, é irrelevante se o imposto foi ou
não recolhido (REsp 773.675/RS e RMS 31.714 - MT);

(iii) se a concessão de benefício fiscal não altera o cálculo do
imposto devido, deve ser garantido o creditamento integral
(REsp 1.125.188/MT e RMS 31.714 - MT);

(v) a glosa de créditos viola a autonomia fiscal dos entes
federativos (REsp 1.125.188/MT); e

(vii) a declaração de inconstitucionalidade de lei ou ato normativo
de outro Estado deve ser feita pelo STF por meio de ADIn e
não pela autuação dos contribuintes estabelecidos no Estado
(RMS 31.714 - MT).

Tácio Lacerda Gama

Os Fundos Estaduais de Combate
à Pobreza
 Previsão Constitucional (ADCT):

Art. 82. Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios devem instituir Fundos
de Combate à Pobreza, com os recursos de que trata este artigo e outros que
vierem a destinar, devendo os referidos Fundos ser geridos por entidades que
contem com a participação da sociedade civil.

§ 1º Para o financiamento dos Fundos Estaduais e Distrital, poderá ser criado
adicional de até dois pontos percentuais na alíquota do Imposto sobre
Circulação de Mercadorias e Serviços - ICMS, sobre os produtos e serviços
supérfluos e nas condições definidas na lei complementar de que trata o art.
155, § 2º, XII, da Constituição, não se aplicando, sobre este percentual, o
disposto no art. 158, IV, da Constituição.

Tácio Lacerda Gama

Os Fundos Estaduais de Combate
à Pobreza

- Produto da arrecadação deve ser integralmente destinado ao
financiamento de ações voltadas ao combate à pobreza nos Estados;

- Atribuição de competência nova aos Estados;

- Tributo com hipótese de incidência desvinculada e arrecadação
vinculada a determinada destinação: imposto ou contribuição?

Tácio Lacerda Gama

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