Este documento describe el marco legal de la contabilidad en España. Explica la evolución de los sistemas contables anglosajón y continental, la normativa europea de referencia en la reforma de 1990, y el marco legal tras la reforma de 1991. También resume la problemática contable tras la reforma de la UE, las normas internacionales de contabilidad del IASB/IASC, y las disposiciones normativas comunitarias sobre contabilidad. Por último, explica el proceso de normalización contable en España.

1. EL MARCO LEGAL DE LA CONTABILIDAD EN ESPAÑA. LA NORMALIZACIÓN CONTABLE. ASPECTOS LEGALES DE LOS LIBROS CONTABLES U.D. 1

2. EL CAMINO DE LA EVOLUCIÓN

5. EL MARCO LEGAL DE LA CONTABILIDAD EN ESPAÑA TRAS LA REFORMA DE 1991 LEY 2/95 DE SRL DIRECTIVAS COMUNITARIAS EN MATERIA DE SOCIEDADES LEY 19/88 DE AUDITORÍA DE CUENTAS MODIF. LEY 44/2002 RD 1636/1990 QUE APRUEBA EL REGLAMENTO DE AUDITORÍA LEY 19/89 DE REFORMA PARCIAL DE LA LEGISLACIÓN MERCANTIL RD LEGISLATIVO 1564/89 QUE APRUEBA EL TRLSA RD 1784/96 QUE APRUEBA EL REGLAMENTO DEL REGISTRO MERCANTIL RD 1643/90 POR EL QUE SE APRUEBA EL PGC RD 1815/91 QUE APRUEBA LAS NORMAS DE CONSOLIDACIÓN ADAPTACIONES SECTORIALES DEL PGC RESOLUCIONES DEL ICAC

10. COMPOSICIÓN DEL IASB Obtener fondos Aprobar su presupuesto Proponer cambios en la institución Funciones Fundación del IASB compuesta por 19 administradores Nombran a: Los 45 miembros del Consejo Asesor de Normas (Standards Advisory Council-SAC) Los 14 miembros del Consejo (Board) Los 12 miembros del Comité de Interpretaciones (Standing Interpretations Committee-SIC) Asesoran al Consejo Confeccionan Normas Interpretan las Normas

14. DISPOSICIONES NORMATIVAS COMUNITARIAS EN MATERIA CONTABLE (II) Reglamento (CE) Nº 1606/2002 del Parlamento Europeo y del Consejo de 19 de julio de 2002 relativo a la aplicación de las normas internacionales de contabilidad, más conocido como “ Reglamento de aplicación de las NIC ” (DOCE nº 243 de 11 de septiembre de 2002). Este Reglamento es la materialización formal de la decisión adoptada por la Unión Europea de ir a un modelo informativo de las cuentas anuales con alto grado de proximidad a las normas del IASB. En este Reglamento se recoge normativamente el compromiso por parte de la Unión de adoptar las normas contables emitidas por el IASB , señalando condiciones y requisitos para la adopción, así como el marco y plazos de aplicación en el ámbito de la Unión.

21. INTEGRACIÓN DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD EN EL MARCO LEGISLATIVO DE LA UNIÓN EUROPEA. EL MECANISMO DE ADOPCIÓN Endorsement Mechanism Mecanismo de convalidación y control Finalidad Salvaguardar la conformidad con las Directivas de las normas e interpretaciones que tratan de incorporarse Una vez que una IAS ha sido adoptada por la Comisión, como resultado de este proceso, la IAS será objeto de publicación en el Diario Oficial de la Unión Europea (DOUE) en forma de Reglamento.

22. LA ELECCIÓN ESPAÑOLA Reglamento 1606/2002 Obligación de presentar las cuentas anuales según las NIIF para los ejercicios económicos que comiencen a partir del 1/1/2005 Dar opción a los Estados miembros para imponer la presentación de las cuentas anuales individuales y/olas cuentas anuales consolidadas de sociedades que no coticen según las NIIF o según su normativa nacional adaptada a las directivas comunitarias Nuevo Plan General de Contabilidad adaptado a las NIIF y PGCPYME

28. MARCO CONCEPTUAL DE LA CONTABILIDAD PGC Y PGCPYME Estructura del marco conceptual Cuentas anuales. Imagen fiel Requisitos de la información a incluir en las cuentas anuales Principios contables Elementos de las cuentas anuales Criterios de registro y reconocimiento contable de los elementos de las cuentas anuales Criterios de valoración Principios y normas de contabilidad generalmente aceptados

29. CUENTAS ANUALES Con claridad Información compresible y útil para la toma de decisiones Cuentas anuales Balance Cuenta de pérdidas y ganancias Estado de cambios en el patrimonio neto del ejercicio Estado de flujos de efectivo Memoria No obligatorio si así lo establece una disposición legal Voluntario en el PGCPYME y Balance abreviado Un solo documento PGCPYME

35. EMPRESA EN FUNCIONAMIENTO (EJEMPLO) Ejemplo: DISUELTA es una sociedad que va a ser liquidada como consecuencia de un acuerdo entre sus socios, ya que los mismos piensan disolver la misma. El valor contable de los activos de la sociedad es de 500.000 €, mientras que, tras diversas tasaciones periciales, se estima que el valor de mercado de los mismos es de 700.000 €. En esta situación, la sociedad deberá dejar de aplicar el principio de “Empresa en funcionamiento”, que la obliga a mantener unos criterios de valoración acordes con el resto de principios contables y, probablemente, adoptar criterios valorativos en consonancia con el objetivo de liquidar sus activos y pagar sus deudas con objeto de distribuir el neto resultante entre sus socios.

37. DEVENGO (EJEMPLO) Ejemplo: EL CORTE FIEL encarga el día 1/7/20X0 a PUBLICISA una campaña publicitaria en prensa y vallas con una duración de un año. PUBLICISA cobrará 10.000 euros por la realización de la campaña que percibe el mismo día de la firma del contrato mediante la entrega por parte de EL CORTE FIEL de un cheque por dicho importe. El siguiente gráfico ilustra la operación: 01/01/20X0 31/12/20X0 01/07/20X0 01/07/20X1 31/12/20X1 Duración de la campaña Pago Gasto 20X0 Gasto 20X1

39. UNIFORMIDAD (EJEMPLO) Ejemplo: D. Isidro Labrador es un agricultor que ha adquirido un nuevo tractor a comienzos de 20X0 para su explotación agropecuaria cuyo precio de compra (gastos e impuestos incluidos) ha ascendido a 50.000 €. En base a su experiencia en el sector y a la utilización media del tractor estima que deberá reponerlo por otro nuevo en cinco año (15.000 horas de trabajo), a razón de 3.000 horas de trabajo al año, por lo que deberá incluir anualmente entre sus gastos 10.000 € en concepto de “desgaste o utilización del tractor”. Ahora bien, si durante 20X1 D. Isidro hubiese utilizado el tractor durante 5.000 horas diarias, porque se ha comprometido durante los 5 próximos años a realizar las tareas agrícolas de otro agricultor vecino, se habrían alterado las circunstancias por las que éste estimó en su día la vida útil de su maquinaria y podría, por lo tanto, recalcular la depreciación de la misma en función de las nuevas, consignando entre los gastos una depreciación de 16.666 € (40.000 x 5000/12000).

41. PRUDENCIA (EJEMPLO 1) Ejemplo: DESESPERADA ha despedido a un encargado de su plantilla con objeto de abaratar costes. El trabajador despedido ha presentado ante la Magistratura de Trabajo una demanda por despido improcedente. La empresa consulta con su equipo de abogados cuál podría ser el importe a desembolsar por el despido en función de la posible sentencia. El gabinete jurídico comunica a la sociedad que la posible indemnización podría oscilar entre los 30.000 40.000 €. A falta de otra información ya la vista de los datos disponibles, DESEPERADA debería reconocer en su contabilidad un gasto de 40.000 € por ser la cifra más prudente.

43. PRUDENCIA (EJEMPLO 3) Ejemplo: D. Armando Broncas comenzó su actividad como taxista el día 1/1/20X0 adquiriendo un vehículo para dedicarlo a la actividad que le costo 20.000 euros. En base a la experiencia de otros compañeros del sector, Don Armando piensa que trabajando una jornada laboral de ocho horas diarias deberá cambiar de vehículo dentro de cuatro años. Durante el primer ejercicio de su actividad D. Armando ha facturado por las carreras efectuadas en el mismo 50.000 euros y los gastos que ha tenido (combustibles, reparaciones, mantenimiento y cuota de autónomos de la Seguridad Social) han ascendido a 30.000 euros. A la vista de los datos anteriores puede pensarse que el resultado contable de la actividad de D. Armando durante 20X0 ha sido de: Ingresos: 50.000 € Gastos: 30.000 € Beneficio: 20.000 € Ahora bien, D. Armando no ha incluido todos los gastos que le han permitido obtener los 50.000 euros de ingresos durante 20X0. Entre ellos falta contabilizar “el desgaste del vehículo”, es decir si debe cambiar de vehículo cada cuatro años parece razonable pensar que entre los gastos debe incluir 20.000/4 = 5.000 euros en concepto de pérdida de valor de su taxi. De esta forma su cuenta de resultados debería formarse de la siguiente manera: Ingresos: 50.000 € Gastos necesarios para obtener los ingresos 35.000 € Beneficio: 15.000 €

45. NO COMPENSACIÓN DE PARTIDAS (EJEMPLO) Ejemplo: D. José Manitas es el propietario de una pequeña empresa de construcción. D. José, que adeuda a “Cementos y Ladrillos SA” 10.000 € por la compra de materiales de construcción, ha recibido de esta última empresa el encargo de reparar uno de sus almacenes, habiendo facturado por ello 4.000 €. Además, D. José ha recibido de su banco dos cartas en las que este le comunica, por un lado que le ha cargado en su c/c 500 € en concepto de intereses de un préstamo que le concedió para comprar una hormigonera, y por otro que le ha abonado en la misma c/c 30 € de intereses por los saldos de su cuenta corriente.

47. IMPORTANCIA RELATIVA (EJEMPLO) Ejemplo: D. José Manitas, nuestro empresario constructor de un ejemplo anterior, utiliza para realizar su actividad una serie de herramientas tales como paletas, palas, cuerdas, plomadas etc. que unitariamente tienen un escaso valor económico. Sin embargo son bienes de consumo duradero ya que su vida útil es superior a un año por lo que, en principio, deberían figurar en el activo del balance de la empresa. Esto exige de la misma tener que controlar su existencia física, su estado de conservación y calcular la depreciación que han sufrido en cada ejercicio económico. El principio de importancia relativa permite que estos bienes puedan figurar en el activo del balance como una partida por un importe fijo en cada ejercicio, ya que el mismo no varía significativamente de año en año, y que, por lo tanto, sus compras sean imputadas al resultado del ejercicio como gastos.

48. RELACIÓN ENTRE PRINCIPIOS CONTABLES Y OBJETIVOS Empresa en funcionamiento Valoración de activos y pasivos Prudencia Devengo Cálculo del resultado Uniformidad Presentación de cuentas anuales No compensación de partidas Importancia relativa Excepción OBJETIVO PERSEGUIDO POR LOS PRINCIPIOS CONTABLES PRINCIPIOS CONTABLES

58. CRITERIOS DE VALORACIÓN Y OTROS CONCEPTOS UTILIZADOS EN EL PGC Coste histórico, precio de adquisición y coste de producción Valor razonable Valor neto realizable Valor en uso Coste amortizado Valor contable o en libros Valor residual Valor actual Gastos de venta Costes de transacción atribuibles a un activo o pasivo financiero

59. COSTE HISTÓRICO O COSTE DE UN ACTIVO Es su precio de adquisición o coste de producción .

63. COSTE HISTÓRICO DE UN PASIVO Es el valor que corresponda a la contrapartida recibida a cambio de incurrir en la deuda o, en algunos casos, la cantidad de efectivo y otros activos líquidos equivalentes que se espera entregar para liquidar una deuda en el curso normal del ejercicio.

67. VALOR ACTUAL Es el importe de los flujos de efectivo a recibir o pagar en el curso normal del negocio, según se trate de un activo o de un pasivo, respectivamente, actualizados a un tipo de descuento adecuado.

72. COSTE AMORTIZADO Es el importe al que inicialmente fue valorado un activo financiero o un pasivo financiero, menos los reembolsos de principal que se hubieran producido, más o menos, según proceda, la parte imputada en la cuenta de pérdidas y ganancias, mediante la utilización del método de interés efectivo, de la diferencia entre el importe inicial y el valor de reembolso en el vencimiento y, para el caso de los activos financieros, menos cualquier reducción de valor que hubiera sido reconocida, ya sea directamente como una disminución del importe del activo o mediante una cuenta correctora de su valor. El tipo de interés efectivo es el tipo de actualización que iguala exactamente el valor en libros de un instrumento financiero con los flujos de efectivo estimados a lo largo de la vida del instrumento , a partir de sus condiciones contractuales y sin considerar las pérdidas por riesgo de crédito futuras

74. COSTE AMORTIZADO (EJEMPLO 1) Ejemplo: En el supuesto de que en el préstamo de BANCOSA a ENDEUDADA esta última hubiera tenido unos gastos de formalización del mismo de 20.000 €, el esquema de la operación sería: Cálculo del tipo efectivo de la operación: 480.000 =125.000/(1+i)+120.000/(1+i) 2 +115.000/(1+i) 3 +110.000/(1+i) 4 +105.000/(1+i) 5 = 6,54% 20X0 20X1 20X2 20X3 20X4 500.000 –20.000 -100.000 P - 25.000 I -100.000 P - 20.000 I -100.000 P - 15.000 I -100.000 P - 10.000 I -100.000 P - 5.000 I 20X4 (final) 0 P

77. COSTE AMORTIZADO (EJEMPLO 2) Ejemplo: INVERSORA adquiere el 01/01/20X0 un bono a tres años de EMISORA cuyo valor nominal es de 10.000 €, con una prima de emisión de 1.000 € y una prima de reembolso de 800 €. Los gastos de adquisición han supuesto 100 €. El bono devenga un tipo de interés anual del 5% que INVERSORA recibe cada 31/12. Cálculo del tipo efectivo de la operación: 9.100 = 500/(1+i)+500/(1+i) 2 +11.300/(1+i) 3 i= 11,08% 20X0 20X1 20X2 -(10.000 –1.000+100) 500 I 10.000 N 800 PR 500 I 500 I

79. GASTOS DE TRANSACCIÓN ATRIBUIBLES A UN ACTIVO O PASIVO FINANCIERO Son los gastos incrementales directamente atribuibles a la compra o enajenación de un activo financiero, o a la emisión o asunción de un pasivo financiero, en los que no se habría incurrido si la empresa no hubiera realizado la transacción. Entre ellos se incluyen las comisiones pagadas a intermediarios, tales como las de corretaje, los gastos de intervención de fedatario público y otros, y se excluyen las primas o descuentos obtenidos en la compra o emisión, los gastos financieros, los administrativos internos y los incurridos por estudios y análisis previos.

80. VALOR CONTABLE O EN LIBROS Es el importe neto por el que un activo o un pasivo se encuentra registrado en balance una vez deducida, en el caso de los activos, su amortización y cualquier corrección valorativa por deterioro acumulada que se haya registrado. Ejemplo: MAQUINSA posee una máquina el 1/1/20X0 cuyo precio de adquisición fue en su día de 200.000 €. La vida útil de la máquina es de 10 años. ¿Cuál será su valor en libros a finales del año 5 si se ha registrado en libros además una pérdida por deterioro de 20.000 €. Valor en libros a 31/12/20X0+5: 200.000 – 200.000/10 x 5 – 20.000 = 80.000 €

81. VALOR RESIDUAL DE UN ACTIVO Es el importe que la empresa estima que podría obtener en el momento actual por su venta u otra forma de disposición, una vez deducidos los gastos estimados para realizar ésta, tomando en consideración que el activo hubiese alcanzado la antigüedad y demás condiciones que se espera que tenga al final de su vida útil. Ejemplo: MAQUINSA se pregunta cual sería el valor residual de su máquina en este momento (finales del año 5), para ello consulta con una empresa de tasación quien le informa que si la máquina tuviera en este momento 10 años de vida útil, podría venderse por 15.000 €, descontando de dicho importe 2.000 de gastos de desmantelamiento y transporte. El valor residual de la máquina a día de hoy sería de 13.000 €

83. CUADRO DE CUENTAS (4ª PARTE) No contemplados por el PGCPYME Gestión contra patrimonio neto Ingresos imputados al patrimonio neto 9 Gestión contra patrimonio neto Gastos imputados al patrimonio neto 8 Gestión contra resultados Ventas e ingresos 7 Gestión contra resultados Compras y gastos 6 Patrimonial Cuentas financieras 5 Patrimonial Deudores y acreedores por operaciones comerciales 4 Patrimonial Existencias 3 Patrimonial Inmovilizado 2 Patrimonial Financiación básica 1 CLASE DE CUENTAS DENOMINACIÓN GRUPO

93. CODIFICACIÓN DE LAS CUENTAS CÓDIGO 4 3 0 0 0001 GRUPO 4: DEUDORES Y ACREEDORES POR OPERACIONES DE TRÁFICO SUBGRUPO 43: CLIENTES CUENTA 430: CLIENTES SUBCUENTA DE 4 DÍGITOS 4300: CLIENTES (€) CUENTA AUXILIAR 43000001: EL CORTE FIEL (el número de dígitos de la cuenta auxiliar está en función de las necesidades de cada empresa)

95. NORMAS DE REGISTRO Y VALORACIÓN (2ª PARTE) Las normas de registro y valoración forman la segunda parte del PGC y se exponen y analizan a la par que se van desarrollando los grupos tratados dentro de cada uno de los temas en los que hemos dividido el estudio de la contabilidad

96. CUENTAS ANUALES (3ª PARTE) En cuanto a las cuentas anuales serán objeto de un análisis profundo sobre su elaboración y estructura al final de los contenidos contables de este trabajo.

105. RESUMEN DE LOS ASPECTOS LEGALES DE LOS LIBROS CONTABLES

132. SOLUCIÓN: CASO CUBISTA Asientos de regularización 3.000 4.000 40.000 2.600 31.000 2.400 a Reparaciones y conservación (622) a Gastos excepcionales (678) a Arrendamientos (621) a Intereses de deudas (662) a Sueldos y Salarios (640) a Prima de seguros (625) Pérdidas y Ganancias (129) 83.000 HABER CUENTAS ACREEDORAS CUENTAS DEUDORAS DEBE 120.450 a Pérdidas y ganancias (129) Otros ingresos financieros (769) Prestación de servicios (705) Ingresos excepcionales (778) 250 120.000 200 HABER CUENTAS ACREEDORAS CUENTAS DEUDORAS DEBE

133. SOLUCIÓN: CASO CUBISTA Cuenta de pérdidas y ganancias Debe (gastos) Haber (ingresos) Prestación de servicios (705) 120.000 Otros ingresos financieros (769) 250 200 Ingresos excepcionales (778) Arrendamientos (621) 40.000 Reparaciones y conservación (622) 3.000 Prima de seguros (625) 2.400 Sueldos y salarios (640) 31.000 Intereses de deudas (662) 2.600 Gastos excepcionales (678) 4.000 Suma de cargos (gastos totales) 83.000 Suma de abonos (ingresos totales) 120.450 Saldo acreedor (beneficios) 37.450

134. SOLUCIÓN: CASO CUBISTA Balance de situación 87.300 Total pasivo 87.300 Total activo 10.000 5.000 37.450 6.000 26.350 2.500 Fondos propios (Neto) 100 Capital social 112 Reserva legal 129 Pérdidas y ganancias Pasivo no corriente (a largo plazo) 173 Proveedores de inmovilizado Pasivo corriente (a corto plazo) 520 Deudas a c/p con ent. Cto. 400 Proveedores 10.000 14.000 1.300 30.000 30.000 2.000 No corriente (inmovilizado) 226 Mobiliario 227 Equipos para procesos de inf. Corriente (circulante) 328 Material de oficina 430 Clientes 572 Bancos c/c € 570 Caja € importes Pasivo Importes Activo