1. Artigo - 13 de julho de 2006 – O Conceito de Provisão
1 INTRODUÇÃO.................................................................................................1
2 O CONCEITO DE PROVISÃO ......................................................................2
2.1 APRESENTAÇÃO DA PREVISÃO NORMATIVA PARA APLICAÇÃO DO CONCEITO DE
PROVISÃO ..................................................................................................2
2.2 DESENVOLVIMENTO DIDÁTICO DO CONCEITO DE PROVISÃO .........................4
2.3 CONSTITUIÇÃO, REALIZAÇÃO E REVERSÃO DE PROVISÕES ...........................7
3 FECHAMENTO................................................................................................7
1 Introdução
Caros (futuros) colegas:
Conforme combinado, neste segundo artigo, damos continuidade a nossa série de encontros.
Hoje trataremos de um assunto teórico, em contraponto às questões de prova objeto do último artigo.
Assim, abordaremos, agora, o conceito de provisão.
O conhecimento do conceito de provisão, bem como a capacidade de aplicá-lo às diversas
situações que ensejam sua constituição, realização ou reversão, consiste em item da maior importância,
tanto para o entendimento da Contabilidade, quanto para a resolução de questões de concurso.
Entretanto, esse conceito nem sempre é tratado de forma muito clara – nos livros teóricos – e, portanto,
demanda as considerações aqui colocadas.
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2 O Conceito de provisão
Em leituras – tanto de livros quanto de apostilas – já encontrei (e talvez o leitor também)
definições EQUIVOCADAS de provisão, como essas que apresento a seguir:
a) o registro de provisões consiste em procedimento que enseja a aplicação conjunta dos
princípios da competência e da prudência;
b) o registro de provisões consiste no reconhecimento de uma despesa que somente irá se
ocorrer no futuro.
A primeira, apesar de correta, não se presta ao efetivo entendimento do conceito e a segunda
está errada mesmo, pois provisão não é o registro antecipado de despesa que somente irá ocorrer
no futuro! Com efeito, provisões são perdas já incorridas com relação as quais pairam dúvidas acerca
de: (1) seu efetivo valor e (2) o momento em que elas serão finalmente conhecidas.
Para o tratamento correto do conceito de provisão, apresentaremos os textos normativos onde
ele é tratado para, em seguida, explicá-lo didaticamente.
2.1 Apresentação da Previsão normativa para aplicação do conceito de
Provisão
A previsão legal para a constituição de provisões está no inciso I do art. 183, da Lei 6.404, de
1976 (Lei das S/A), abaixo transcrito:
Art. 183. No balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os seguintes
critérios:
I - os direitos e títulos de crédito, e quaisquer valores mobiliários não classificados
como investimentos, pelo custo de aquisição ou pelo valor do mercado, se este for
menor; serão excluídos os já prescritos e feitas as provisões adequadas para ajustá-lo
ao valor provável de realização, e será admitido o aumento do custo de aquisição, até o
limite do valor do mercado, para registro de correção monetária, variação cambial ou
juros acrescidos;
II - os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comércio da
companhia, assim como matérias-primas, produtos em fabricação e bens em
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almoxarifado, pelo custo de aquisição ou produção, deduzido de provisão para ajustá-
lo ao valor de mercado, quando este for inferior;
III - os investimentos em participação no capital social de outras sociedades, ressalvado
o disposto nos artigos 248 a 250, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para
perdas prováveis na realização do seu valor, quando essa perda estiver comprovada
como permanente, e que não será modificado em razão do recebimento, sem custo para
a companhia, de ações ou quotas bonificadas;
IV - os demais investimentos, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para
atender às perdas prováveis na realização do seu valor, ou para redução do custo de
aquisição ao valor de mercado, quando este for inferior;
(grifos na transcrição)
No mesmo sentido, o art. 184 da Lei das S/A, demanda o registro de todas as obrigações,
encargos e os riscos calculáveis, conforme a seguir:
Art. 184. No balanço, os elementos do passivo serão avaliados de acordo com os
seguintes critérios:
I - as obrigações, encargos e riscos, conhecidos ou calculáveis, inclusive Imposto sobre
a Renda a pagar com base no resultado do exercício, serão computados pelo valor
atualizado até a data do balanço;
(grifos na transcrição)
A leitura dos dispositivos acima revela que a provisão é o registro de ajusta do valor de um
elemento patrimonial (no caso do ativo) ou do patrimônio como um todo (no caso do passivo), para
menor.
O art. 10 da Resolução CFC n° 750, de 1993, que dispõe sobre os Princípios Fundamentais de
Contabilidade, especificamente quanto ao princípio da prudência, determina que:
Art. 10. O Princípio da PRUDÊNCIA determina a adoção do menor valor para os
componentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem
alternativas igualmente válidas para a quantificação das mutações patrimoniais que
alterem o patrimônio líquido.
...
§ 2º Observado o disposto no art. 7º, o Princípio da PRUDÊNCIA somente se aplica às
mutações posteriores, constituindo-se ordenamento indispensável à correta aplicação
do Princípio da COMPETÊNCIA.(grifos na transcrição)
Assim, quando, posteriormente à entrada de um elemento no patrimônio, há uma mutação que
resulte na redução de seu valor, pela aplicação dos princípios contábeis da competência e da prudência,
esse valor deve ser atualizado imediatamente, para menos.
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2.2 Desenvolvimento didático do conceito de provisão
Para que se possa entender – de forma rigorosa, porém lúdica – o conceito de provisão,
proponho sua definição como: uma perda ocorrida na penumbra. Isso porque uma perda ocorrida na
penumbra é uma perda que ocorreu (ninguém pode imaginar que, apenas pelo fato de que, na
penumbra, não se pode identificar com certeza o tamanho da perda, ela não tenha ocorrido), mas que
somente quando for acesa a luz, será possível saber exatamente o tamanho da perda.
Tome-se, por exemplo, o seguinte caso:
Num domingo, resolvi levar a família ao cinema, num “shopping-center” próximo a minha casa.
Chegando ao local, tirei uma nota de cem reais da carteira e comprei os ingressos, guardando o troco no
bolso de minha camisa.
Em seguida, dirigi-me (com as crianças) a um bar que fica próximo à entrada da sala de
projeção, para comprar refrigerante e pipoca. Comprei os refrigerantes e as pipocas, com o dinheiro
que estava no meu bolso, e recebi, de troco, o valor de R$ 45,00 (três notas de dez reais, duas notas de
cinco reais e cinco notas de um real), que coloquei no bolso de minha camisa. Carregado de
refrigerantes e pipocas, segui com as crianças para a sala de projeção.
Entrei na sala de projeção e, após acomodar as crianças nas poltronas do meio da fileira, sentei-
me em uma poltrona da ponta (próxima ao corredor), com refrigerante em uma das mãos e pipoca na
outra. Em seguida, apagaram-se as luzes e começou o filme.
Eu estava na penumbra, assistindo ao filme quando, de repente, alguém passou por mim e
esbarrou – derramando o refrigerante nas minhas calças e derrubando pipocas no chão. Sem que eu
tivesse tempo de esboçar qualquer reação, nem sequer identificar o sujeito, ele saiu, apressadamente, de
perto.
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Então, instintivamente, levei a mão ao bolso de minha camisa e notei que o dinheiro não estava
mais lá. O que teria ocorrido?
a) É possível que o sujeito fosse um ladrão que, ao esbarrar em mim, tivesse aproveitado
para levar todo o dinheiro que eu tinha guardado no bolso de minha camisa (nesse
caso, eu teria incorrido numa perda – na penumbra – de R$ 45,00).
b) Por outro lado, também é possível que o sujeito fosse apenas um trapalhão que, ao
esbarrar em mim, tivesse derrubado meu dinheiro, do bolso de minha camisa para o
chão do cinema, juntamente com a pipoca (nesse caso, a perda – na penumbra – teria
sido de R$ 0,00).
c) Uma terceira opção possível é a de que o sujeito fosse um ladrão atrapalhado que, ao
esbarrar em mim, tivesse aproveitado para levar parte do meu dinheiro (R$ 20,00, por
exemplo) e derrubado o restante, do bolso de minha camisa, para o chão do cinema
(nesse caso, a perda – na penumbra – teria sido de apenas R$ 20,00).
Repare que, em qualquer das três opções possíveis, a perda teria ocorrido no momento em que o
sujeito esbarrou em mim. Porém, como o cinema estava escuro (estávamos na penumbra) eu somente
tinha como imaginar o valor aproximado da perda ocorrida e, somente ao final do filme, teria como
verificar o efetivo valor dessa perda.
Note-se que em nenhuma das hipóteses a perda ocorreria no momento em que a luz fosse acesa.
A única coisa que aconteceria naquele momento, é que eu poderia ter certeza do que anteriormente
havia ocorrido.
Ora, aplicando-se os princípios fundamentais de contabilidade ao caso, temos o seguinte.
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a) Pelo Princípio do Registro pelo Valor Original, o valor inicialmente existente no
bolso de minha camisa era de R$ 45,00.
b) Pelo princípio da Competência, ocorreu uma perda no momento em que o sujeito
esbarrou em mim (e não no momento em que a luz do cinema se acendeu).
c) Pelo princípio da Prudência, devo CONSIDERAR a perda no maior dos possíveis
valores, ou seja, no valor de R$ 45,00.
Assim, devo imediatamente registrar uma provisão de R$ 45,00, para reduzir o valor que
inicialmente eu tinha em meu bolso a zero. Quando a luz acender, eu devo procurar no chão as notas
que, eventualmente, caíram, e acertar o valor que eu havia considerado perdido no momento em que o
sujeito esbarrou em mim.
Esse é o conceito de provisão: uma perda na penumbra, e não o registro antecipado de uma
perda!
Não bastassem os esclarecimentos acima, no mesmo sentido, citamos a Interpretação Técnica n°
1 de 2006 do IBRACON – Instituto Brasileiro de Contadores, tratando de caso similar (referente à
paradas futuras para manutenção), proíbe a constituição de provisão para registro de despesas futuras,
nos termos a seguir transcritos, em parte:
As demonstrações contábeis apresentam a posição patrimonial e financeira de uma
entidade no fim do período (data do balanço) e não de sua possível posição no futuro.
Portanto, nenhuma provisão é reconhecida para custos que precisam ser incorridos
para operar no futuro. Os únicos passivos reconhecidos no balanço de uma entidade
são aqueles que existem na data do balanço.
Somente são reconhecidas como provisões aquelas obrigações que surgem de eventos
passados e existem independentemente de atos futuros de uma entidade (como a
conduta futura do seu negócio). Exemplos dessas obrigações são multas ou custos com
limpeza e reparos em virtude de danos ambientais, que resultariam em saída de
recursos para sua liquidação, independentemente de atos futuros da entidade. Da
mesma forma, uma entidade reconhece uma provisão para os custos de descontinuidade
de uma instalação industrial na medida em que ela é obrigada a retificar eventual dano
já causado. (grifos na transcrição)
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2.3 Constituição, realização e reversão de provisões
Visto que provisões são “perdas na penumbra”, sua constituição deve ser a débito de despesas e
a crédito da respectiva conta de provisões, conforme abaixo:
D = despesa com provisões
C = a provisão X.XXX,XX
A realização da provisão é a confirmação de sua ocorrência, portanto reflete o desaparecimento
de um ativo específico em contrapartida da provisão, conforme a seguir:
D = provisão
C = a conta de ativo X.XXX,XX
A reversão é o “desfazimento” da perda na penumbra, por esta perda ter deixado de compor o
patrimônio e, como a perda de uma perda é um ganho, é registrada como uma receita – receita de
reversão de provisões, conforme a seguir:
D = provisão
C = a receita de reversão de provisão X.XXX,XX
3 Fechamento
Em nosso curso “Contabilidade Decifrada”, os conceitos aqui apresentados serão
contextualizados, exemplificados e minuciosamente tratados, com o objetivo de esclarecer:
a) A aplicação desse conceito de provisão às mais importantes provisões do patrimônio,
ou seja, à PCLD – provisão para créditos de liquidação duvidosa; à PPI – provisão
para perdas em investimentos; à PAVM – provisão para ajuste ao valor de mercado e
à PPP – provisão para perdas permanentes.
b) A natureza credora (de conta de passivo ou de conta retificadora de ativo) das contas
representativas de provisões.
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c) As situações que ensejam o registro de (1) despesas de constituição de provisão, (2)
receitas de reversão de provisão ou (3) realização de provisão.
d) A diferenciação entre provisões, despesas antecipadas (contas do ativo) e reservas de
contingência (contas do patrimônio líquido).
Visto esse assunto, no próximo artigo resolveremos e comentaremos mais algumas questões de
concurso – dessa vez da FCC.
Bons estudos e sucesso!
Atenciosamente.
Luiz Eduardo
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