Este documento fornece diretrizes sobre sistemas de contabilidade e relatórios financeiros para projetos financiados pelo Banco Mundial, cobrindo tópicos como avaliação do projeto, execução, relatórios financeiros e auditoria.

1. MANUAL DE CONTABILIDADE E RELATÓRIOS
FINANCEIROS E AUDITORIA
MANUAL OPERATIVO DO BANCO MUNDIAL
PRIMEIRA EDIÇÃO
Divisão de Contabilidade
Central e Operacional
Banco Mundial
Janeiro de 1995
RELAÇÃO DE SIGLAS
ACTCO
- Divisão de Contabilidade Central e Operacional do Banco Mundial
BIRD
- Banco Internacional de Reconstrução e Desenvolvimento,
Banco
Mundial
DFP
- Demonstrações Financeiras do Projeto
IASC
- Comitê de Normas Internacionais de Contabilidade
IDA
- Associação Internacional de Desenvolvimento
IFAC
- Federação Internacional de Contadores
INTOSAI
- Organização Internacional de Instituições Superiores de Auditoria
ISA
- Instituição Superior de Auditoria
LAPTS
- Unidade de Modernização do Setor Público do Departamento da
América
Latina e do Caribe do Banco Mundial
NIA
- Normas Internacionais de Auditoria
NIC
- Normas Internacionais de Contabilidade
PCGA
- Princípios de Contabilidade Geralmente Aceitos
PED
- Processamento Eletrônico de Dados

2. PEPS
- Sistema de controle de inventário de Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair
SA - Conta Especial (para depósito de recursos provenientes de
empréstimos
do BIRD ou da IDA)
SAR
- Relatório de Avaliação Inicial
SECAL
- Empréstimos de Ajustamento Estrutural
SOE
- Declarações de Gastos, Declaração de Gastos
TOR
- Termos de Referência
UEPS
- Sistema de controle de inventário de Último a Entrar, Primeiro a Sair
Este documento foi traduzido da versão original em inglês para o português pela
equipe da área de auditoria da Secretaria Federal de Controle do Ministério da
Fazenda da República Federativa do Brasil (Mário Falcão Pessoa, Antonio Hideo
Yamada, Cíntia do Lago Meireles Donagher e Franselmo Araújo Costa). A
composição final desse documento foi coordenada por Livio Pino, da Divisão de
Contabilidade Central e Operacional (ACTCO), com a colaboração de Greicy Amjadi
da Divisão de Recursos Naturais, Meio Ambiente e Pobreza Rural (LA1ER) do Banco
Mundial.
I - INTRODUÇÃO
1.01.De acordo com seu Convênio Constitutivo, o Banco Mundial (o Banco) deve
assegurar-se de que os recursos dos empréstimos sejam utilizados com economia e
eficiência, e somente para os propósitos aos quais o financiamento foi concedido,
conforme estabelecido nos acordos de empréstimo. O cumprimento desta
responsabilidade fiduciária é extremamente importante para que o Banco mantenha o
acesso aos mercados de capitais. Portanto, o Banco (i) requer que os mutuários
assegurem-se de que os sistemas de administração financeira e de contabilidade sejam
adequados para garantir a preparação tempestiva e confiável das informações
financeiras; (ii) solicita e revisa os relatórios que periodicamente devem ser
apresentados em cada operação de crédito; e (iii) normalmente requer a verificação de
tais relatórios financeiros por meio de auditorias periódicas.
1.02.A accountability afeta as relações do Banco com os investidores externos e sua
capacidade para alocar os créditos, assim como a credibilidade dos países mutuários
para com o Banco e seus próprios grupos internos interessados. Por accountability
entendemos que:

3. todo ato ou ação deve ser transparente, sujeito à lei, a seus regulamentos e ao juízo
prudente;
todos os participantes são responsáveis por suas próprias ações; e
todo ato ou ação está sujeita a revisões (auditorias) imparciais, independentes e
profissionais, e os resultados disponíveis a todos os interessados.
1.03.Os mutuários necessitam de informações financeiras tempestivas e confiáveis que
sirvam como um sistema de alerta para detectar os problemas que surjam na execução
dos projetos e para permitir tomada de ações corretivas para resolver as dificuldades
antes que estas se convertam em problemas maiores. Isto permitirá aos mutuários
cumprir da melhor maneira possível suas responsabilidades fiduciárias perante seus
governos, contribuintes, investidores, beneficiários, etc.
1.04.Os Gerentes de Projeto (TM) também necessitam de informações financeiras para
supervisionar o progresso do projeto visando o cumprimento de seus objetivos. As
informações financeiras tempestivas e confiáveis ajudam, tanto o Banco como o
mutuário, no processo de tomada de decisões corretas, para assegurar que os objetivos
do projeto sejam alcançados e para que se cumpram os planos acordados durante a
etapa de preparação e avaliação. Um bom sistema de informações financeiras é vital
para manter um forte sistema de administração financeira. A auditoria independente
das demonstrações financeiras proporciona confiança e credibilidade ao Banco, a seus
acionistas e membros, bem como a terceiros interessados, tais como legisladores,
executivos e cidadãos dos países proprietários e financiadores do Banco.
1.05.A capacidade do Banco de cumprir com suas responsabilidades fiduciárias e a
capacidade dos mutuários de executar com êxito um projeto são afetadas
fundamentalmente pela qualidade do sistema de administração financeira estabelecido
para a execução do projeto. Esta qualidade deve ser estabelecida desde o início do
projeto. Uma vez gastos os recursos financeiros, é muito difícil recuperá-los. Sem um
controle interno forte, não se pode assegurar que os recursos financeiros estão sendo
utilizados de forma eficiente e eficaz e unicamente para as finalidades do projeto. Sem
um sistema de contabilidade bem concebido, as transações financeiras não poderão ser
registradas e classificadas adequadamente para fornecer informações tempestivas e
úteis para a tomada de decisões. Sem pessoal qualificado, as transações podem ser
registradas incorretamente, podendo destruir a confiança e a utilidade dos relatórios
financeiros. Um bom sistema de administração financeira facilitará o passo final da
verificação e assegurará a credibilidade que se obtém por intermédio da auditoria. Por
outro lado, se uma auditoria revela deficiências importantes no sistema de
administração financeira, é quase certo que parte dos recursos financeiros previstos já
tenha sido perdido.
1.06.Um bom sistema de administração financeira produz informações que reúnem
certas qualidades básicas. As informações devem ser compreensíveis pelos usuários;
relevantes para apoiar as decisões, confiáveis, isto é, livres de vícios e erros
importantes; e comparáveis com informações de mesma natureza. Para que as
informações sejam comparáveis, as normas de avaliação e apresentação das
transações e eventos devem ser aplicadas de maneira uniforme dentro da empresa,
indústria ou setor, e ao longo do tempo. A oportunidade é uma condição importante
para a relevância das informações. Os atrasos na apresentação das mesmas fazem com
que estas percam sua relevância e conseqüentemente sua utilidade.

4. 1.07.O projeto e a administração financeira estão intimamente relacionados. O ciclo da
administração financeira de orçamentação, execução, contabilidade e apresentação de
relatórios, fornece o suporte básico para o ciclo de planejamento, execução, registro
dos resultados e emissão de relatórios. A administração financeira apóia a
administração dos projetos ajudando a evitar desperdícios e a conseguir que os
recursos sejam voltados para o término com êxito do projeto.
1.08.Um elemento chave no sistema de administração financeira é a preparação de
orçamentos, processo por meio do qual se definem as implicações financeiras das
atividades ou programas e a alocação de recursos. Para que o orçamento seja efetivo,
deve estar integrado com o sistema de contabilidade. Caso isso não ocorra, a
administração não receberá as respostas necessárias para ajustar as atividades
planejadas de acordo com os recursos financeiros disponíveis ou esperados. Os
problemas na execução dos projetos podem passar despercebidos até que seja
demasiadamente tarde ou sua correção seja onerosa. Igualmente, se a contabilidade
não está relacionada aos gastos planejados, as informações produzidas serão de
utilidade limitada para administração do projeto.
1.09.O sistema de administração financeira que serve de apoio a um projeto deve
refletir as características do mesmo. As informações financeiras para um projeto de
construção de uma represa são diferentes das de um projeto de desenvolvimento rural,
pois enfocam diferentes tipos de custos e produzem diferentes estruturas de custos.
Um bom sistema de administração financeira exige um sólido entendimento das
operações envolvidas.
Principais Temas deste Manual
1.10.
Capítulo II: Avaliação do Projeto - apresenta aqueles aspectos que devem ser levados
em conta durante o ciclo de preparação e avaliação do projeto.
Capítulo III: Execução do Projeto - apresenta as atividades de supervisão de seu
andamento e resume as atividades dos Gerentes de Projeto relacionadas com a
supervisão da responsabilidade financeira dos mutuários.
Capítulo IV: Relatórios Financeiros - indica os relatórios financeiros exigidos e a
relação entre eles.
Capítulo V: Cumprimento dos Requisitos de Auditoria - apresenta os requisitos de
auditoria e a seleção dos auditores, e proporciona diretrizes relacionadas com o
resultado das auditorias.
Capítulo VI: Avaliação da Accountability Financeira do País - proporciona diretrizes
sobre os aspectos principais desta avaliação.
1.11.Os usuários deste Manual também encontrarão um útil "Glossário de Termos
Utilizados na Administração Financeira de Projetos do Banco" (GP 10.03).
NOTAS
II - AVALIAÇÃO DO PROJETO

5. 2.01.Os objetivos operacionais do Banco exigem que os mutuários tenham sistemas de
contabilidade e de controle capazes de registrar e informar corretamente sobre as
transações financeiras. Esta exigência não é somente para cumprir as obrigações
fiduciárias do Banco mas, mais importante ainda, para fornecer as informações sobre a
administração financeira que o mutuário necessita para mensurar e comparar as
expectativas do projeto com os progressos realizados. Estes sistemas devem estar
operando desde o início do projeto. As exigências quanto às informações financeiras
sobre o projeto dependem das necessidades do mesmo.
2.02.Considerando sua importância, a administração financeira deve ser vista como um
aspecto fundamental desde o início do "Ciclo do Projeto". Devido ao fato de que o
ambiente geral da accountability em um país afeta a administração financeira de todas
as iniciativas de investimento, é importante que o Banco tenha um conhecimento
desse ambiente, incluindo o conhecimento das leis e regulamentos, e das práticas
contábeis e financeiras do país ao qual se pensa dar assistência. Estas informações
deverão ser obtidas em nível nacional e estar disponíveis a todo o pessoal do Banco
que delas necessita. A avaliação em nível nacional está apresentada no capítulo VI
deste Manual.
2.03.Tão logo seja possível, os Gerentes de Projeto devem revisar a estrutura da
administração financeira da entidade executora, tendo em conta o ambiente geral do
país. Se a estrutura atual não for aceitável, a entidade deverá estar disposta a introduzir
as modificações necessárias na estrutura a tempo da execução do projeto. Se esta
revisão não for feita no ciclo de preparação, quando se necessitam de definições
importantes na estrutura, é provável que o projeto seja avaliado e processado sem que
se tenha estabelecido um sistema adequado.
2.04.Por conseguinte, é extremamente importante que a etapa de avaliação de todo
projeto inclua a revisão da confiança que se
possa ter na estrutura de administração financeira e dos controles internos da entidade
executora do projeto que será executado. Esta revisão deverá incluir aspectos tais
como:
sistemas de orçamento e de contabilidade, incluindo os princípios de contabilidade que
serão utilizados;
sistema e procedimentos de controle interno;
fluxo de recursos disponíveis para manter a administração e operação do projeto
(incluindo os recursos do Banco);
organização do sistema de informações, incluindo a relação com os indicadores de
desempenho; e
providências para a auditoria.
2.05.Ao avaliar a grandeza da estrutura da administração financeira, outros aspectos
importantes devem ser avaliados. Estes aspectos incluem o tipo de projeto (gerador ou
não-gerador de receitas), indústria ou setor envolvidos, ambiente legal e normativo,
controle interno e qualidade do pessoal.

6. 2.06.À medida que a concepção do projeto fique mais clara, esta revisão deve ser
seguida de um projeto mais detalhado da estrutura de administração financeira e de
contabilidade relacionadas diretamente com o projeto proposto, incluída a designação
do pessoal necessário. A disponibilidade e qualidade dos auditores também deve ser
definida nesta etapa.
Estrutura Contábil
2.07.A estrutura contábil deve ser um reflexo do próprio projeto. Quando para os fins
de um projeto somente se interessar conhecer os gastos, e quando as fontes de
financiamento estiverem claramente indicadas no Relatório de Avaliação Inicial
(SAR), a estrutura da contabilidade e do controle somente se referirão ao
financiamento e os gastos. Porém, quando para os fins do projeto interessar, além
disso, a organização e as finanças da entidade executora do mesmo, ou se houver
interesse em seu desenvolvimento institucional, então o enfoque da avaliação da
estrutura da contabilidade se dirigirá à entidade executora como um todo. O enfoque
da avaliação da estrutura global geralmente tem lugar nos projetos geradores de
receitas próprias e nas organizações do tipo comercial.
2.08.Tipos similares de projetos geralmente possuem estruturas de contabilidade
similares. Contudo, os projetos variam amplamente e uma estrutura de contabilidade
adequada para um projeto pode não ser para outro. Os problemas adquirem diferentes
graus de importância dependendo do projeto, portanto deve haver um especial cuidado
ao avaliar a adequação da estrutura de contabilidade de um projeto em particular.
Existem alguns pontos chaves que devem ser considerados para todos os projetos:
O sistema de contabilidade deve estar totalmente integrado, na medida do possível,
com todos os demais sistemas de administração financeira (orçamento, finanças e
administração de crédito) para garantir o fornecimento de uma base de dados comum
para as informações financeiras.
Deve existir uma inter-relação entre as diferentes categorias de custos usadas pelo
sistema de contabilidade e os insumos necessários para a execução do projeto, de
acordo com o estabelecido no Relatório de Avaliação Inicial (SAR). Esta relação deve
ser transparente. Os custos mais importantes devem ser segregados. Os agrupamentos
de custos devem ser lógicos e os insumos mais importantes devem ser aparentes. Os
custos mais importantes devem ser agrupados com o maior detalhamento possível.
A comparação entre os custos reais e os custos orçados, segundo o Relatório de
Avaliação Inicial, deve ser claramente estabelecida.
Os custos e as receitas relacionados com o Projeto devem ser agrupados de tal maneira
que as fontes e os usos dos recursos possam ser facilmente identificados e relacionados
entre si. Essa segregação dos custos do projeto pode ser difícil quando este faz parte
integrante de um programa mais amplo que está sendo executado pela entidade. Este
tipo de problema é comum em projetos que não geram receitas próprias e que são
desenvolvidos pelo governo.

7. A conexão com o sistema de contabilidade do governo deve ser transparente e o
impacto das regulamentações governamentais deve ser determinado. Isto é
especialmente importante quando o projeto está total ou parcialmente incorporado a
uma agência ou departamento do governo. Quando não existir uma relação direta
entre os agrupamentos das contas da contabilidade do governo e as do projeto, essa
relação pode ser estabelecida por meio de abertura de subcategorias das contas do
governo.
Os custos dos investimentos e os gastos recorrentes devem ser separados por meio de
subcontas ou subcategorias.
Os sistemas de contabilidade e de orçamento devem ser os mais simples possíveis, e
consistentes com as características do projeto (Ver quadro 2.01).
Os relatórios financeiros periódicos produzidos pelo sistema de contabilidade devem
comparar os custos incorridos com os custos projetados/orçados para o período
corrente e com o total acumulado para o projeto em uma determinada data.
Os dados financeiros produzidos pelo sistema devem ser capazes de fornecer alguma
medição de desempenho, quando então se estabelece uma conexão com os resultados
do projeto. Os dados financeiros e a seleção dos indicadores de desempenho devem
ser definidos durante a etapa de avaliação e devem ser incorporados ao sistema de
administração financeira estabelecido.
A contabilidade deve ser feita de acordo com os princípios de contabilidade
geralmente aceitos. O Banco requer que os princípios de contabilidade aplicados
estejam de conformidade com as diretrizes das Normas Internacionais de
Contabilidade (NIC). Todo desvio importante deve ser claramente identificado
(parágrafos 2.15-16).
Quadro 2.01
Problemas Orçamentários em Países em Vias de Desenvolvimento
O Governo estabelece suas metas, prioridades e diretrizes financeiras por meio do
orçamento.Os problemas orçamentários nos países em via de desenvolvimento se
referem principalmente a:
falta de mecanismos adequados de retroalimentação para apoiar a tomada de
decisões e garantir a accountability;
falta de integração do orçamento com a contabilidade e as funções de
administração
de caixa;
falta de cobertura total -e.g. certos programas ou entidades podem estar excluídas
do orçamento;
enfoque do orçamento somente para um ano em lugar de vários anos;
as classificações ou categorias do orçamento não são totalmente úteis para o
planejamento e controle dos gastos;
falta de enfoque nas metas e programas;
falta de transparência e de precisão na definição de gastos correntes e
de investimento; e
excesso de ênfase em conceitos sofisticados que estão além da capacidade real.

8. 02.09.Independentemente do tipo de projeto, setor envolvido ou método de
desembolso de recursos, é importante que a organização do projeto mantenha
registros claros e adequados de todas as transações do projeto.
Devem ser mantidos devidamente arquivados toda documentação suporte das receitas
e gastos, pelo menos até um ano após o término do projeto e, em todo caso, até que
tenha sido finalizada a auditoria do mesmo.
Quadro 2.02
Contabilidade Comercial vs. Contabilidade Governamental
O objetivo principal da contabilidade comercial é o de medir os resultados das
operações de um período definido e apresentar uma visão razoável da posição
financeira da empresa. Com um enfoque especial para a geração de
lucros/resultados, as entidades comerciais podem ter sistemas de contabilidade
que também forneçam informações detalhadas relacionadas com os custos de um
projeto e seu desempenho financeiro. Nessas condições, não seriam
necessárias mudanças ou acréscimos importantes no sistema.
O objetivo básico da contabilidade do governo é satisfazer a accountability e
os requisitos administrativos dos funcionários responsáveis pela condução
das atividades e operações do governo. Este objetivo é alcançado
satisfatoriamente pela maioria das entidades de serviços financiados pelo governo
que possuem sistemas de contabilidade acoplados com as classificações
orçamentárias, que servem para controlar os gastos reais frente aos gastos
orçados. Ainda que a contabilidade do projeto e os requerimentos do Banco
também estejam enfocados para garantir a accountability dos recursos, o que
se busca é um objetivo mais amplo, como o de garantir uma administração
forte e detalhada do projeto. Geralmente, o sistema de contabilidade
governamental não é concebido para garantir informações detalhadas da
administração e execução do projeto. Por conseguinte, normalmente é mais
prático e econômico complementar o sistema existente para obter as informações
requeridas, em lugar de fazer mudanças trabalhosas no sistema em uso.
2.10.Um alto grau de centralização ou descentralização da estrutura de contabilidade
da entidade executora afetará a administração financeira do projeto. As grandes
organizações industriais e comerciais, os governos e as grandes empresas públicas
podem operar com sistemas centralizados de administração financeira e de
contabilidade, nos quais toda informação gerada em níveis operacionais, como por
exemplo em nível de projeto, é transmitida a uma central de processamento. Se esse
sistema não for adequadamente concebido, completamente integrado e altamente
computadorizado, pode apresentar atrasos e perdas de informações, que poderão afetar
a tempestividade e a exatidão dos relatórios. Por outro lado, os sistemas
descentralizados, que permitem operações financeiras localizadas, requerem maiores
controles e aumentam as necessidades de pessoal.
Normas de Contabilidade

9. 2.11.As normas de contabilidade são diretrizes formais que especificam como devem
ser registrados certos tipos de transações ou de eventos e que tipo de informações
devem ser apresentadas nas demonstrações financeiras. As normas são preparadas
com o propósito de obter uniformidade no tratamento contábil e comparabilidade nas
informações financeiras. Em cada país, os padrões de contabilidade, as políticas e
conceitos geralmente adotados pelos organismos profissionais de contadores,
associações e outras autoridades, são conhecidos como Princípios de Contabilidade
Geralmente Aceitos (PCGA). Estes incluem as diretrizes publicadas (freqüentemente
em forma de normas de contabilidade ou guias), ou mesmo alguns procedimentos
alternativos. A participação do governo na promulgação de políticas de contabilidade,
normas e exigências sobre o conteúdo das demonstrações financeiras, varia de um país
para outro, dependendo geralmente do grau de sofisticação da economia do país. Em
alguns países, as normas de contabilidade são fixadas principalmente por disposições
governamentais ou simplesmente baseadas em regulamentos de caráter tributário.
2.12.A demonstração das normas de contabilidade aplicadas é parte integral das
demonstrações financeiras. Os princípios e normas de contabilidade proporcionam
diretrizes para determinar como e quando as transações financeiras são reconhecidas,
avaliadas, classificadas, registradas, resumidas e, finalmente, informadas. As normas
podem ser bastante específicas e podem ser aplicadas por meio de uma variedade de
métodos e políticas de contabilidade. Por exemplo, o princípio de associação das
receitas, e os custos e gastos necessários para produzi-las (ver Quadro 2.03).
Quadro 2.03
Princípio de Associação
O inventário é um exemplo simples. O dinheiro é desembolsado e os custos são
incorridos para comprar matéria-prima e pagar a mão-de-obra para a produção de
um produto. Estes custos não têm sido reconhecidos como gastos, mas ao invés disso
são capitalizados e tratados como um ativo (quer dizer, o inventário). Quando o
produto é vendido, os custos de produção são reconhecidos para associá-los as
receitas recebidas pela venda.
2.13.O método de contabilidade usado pode ter um efeito importante nos resultados
apresentados por um projeto ou por uma entidade, inclusive podendo duplicar os
gastos reconhecidos em um ano em particular. No setor privado, a utilização de um
diferente método de avaliação ou estatístico pode transformar uma perda em um ganho
ou vice-versa (ver Quadro 2.04 sobre Contabilidade de Arrendamentos). No setor
público, um déficit orçamentário pode ser coberto, a curto prazo, se os gastos são
contabilizados apenas quando são pagos e não quando se incorrem os mesmos. É
muito importante conhecer os métodos e políticas contábeis usados para a preparação
de um relatório financeiro em particular.
2.14.As Normas Internacionais de Contabilidade (NIC) têm sido desenvolvidas pelo
Comitê de Normas Internacionais de Contabilidade (IASC) para resolver diferenças
em normas de contabilidade adotadas por diversos países e para harmonizar os
tratamentos contábeis. A Federação Internacional de Contadores (IFAC), e portanto o
IASC, é composto atualmente por 110 organizações profissionais de contadores de
mais de 80 países.
Normas de Contabilidade Aceitáveis

10. 2.15.Na ausência de normas de contabilidade, promulgadas nos países, superiores às da
NIC, o Banco requer a aplicação das NIC para o registro das transações e a
apresentação das demonstrações financeiras porque sua utilização facilita a
comparação entre projetos e países, assegura a preparação uniforme das demonstrações
financeiras, e facilita a sua interpretação. Todavia, o Banco reconhece que as práticas,
normas e requerimentos locais nem sempre são compatíveis com as das NIC. As
agências governamentais que atuam como entidades executoras dos projetos, poderiam
ser obrigadas por suas próprias leis a utilizar normas de contabilidade que não estejam
de acordo com as das NIC. Quando existem diferenças importantes entre as normas
nacionais de contabilidade e as das NIC, o Banco requer que sejam reveladas tais
diferenças, assim como seu impacto nas demonstrações financeiras.
2.16.As normas de contabilidade tratam de assuntos tais como a contabilidade pelos
métodos de competência e de caixa, equilíbrio e razoabilidade, e controles internos.
Estas normas são discutidas no Anexo I. É mostrado no Anexo I-1 uma matriz resumo
de algumas áreas importantes a serem consideradas nas revisões das normas de
contabilidade. O Anexo II proporciona um resumo das Normas Internacionais de
Contabilidade.
Avaliando o Controle Interno
2.17.O sistema de controle interno incorpora as políticas e procedimentos
estabelecidos pela administração de uma entidade para ajudar a alcançar os objetivos e
metas propostas e assegurar, enquanto for praticável, o desenvolvimento ordenado e
eficiente das operações, incluindo a adesão às políticas administrativas, a salvaguarda
dos ativos, a prevenção e identificação de fraudes e erros, o registro completo e
correto das operações, e adesão às políticas e procedimentos da entidade, como por
exemplo, os procedimentos para contratação de pessoal, controle de qualidade,
indicadores de desempenho e outros controles estatísticos, como a rotação dos
estoques. Os controles internos contábeis tratam mais especificamente de garantir a
salvaguarda dos ativos e a correção e integridade dos registros contábeis. Os relatórios
sobre a execução orçamentária, as conciliações bancárias independentes e a custódia
dos cheques em branco, são exemplos de controles internos contábeis. Um ambiente
adequado de controle acompanhado de um forte controle orçamentário e auditoria
efetiva, complementam os controles contábeis específicos e promovem a
accountability sobre o uso dos recursos.
Qualidade do Pessoal

11. 2.18.A contabilidade trata de uma variedade de transações, sendo que cada uma deve
ser adequadamente classificada e registrada. A qualidade do pessoal, e seu
conhecimento sobre os conceitos contábeis assim como das disposições legais, é muito
importante para evitar a apresentação de informações equivocadas. Os Gerentes de
Projeto verificam se o mutuário tem, em cada uma das unidade executoras, um
quantitativo adequado de pessoal qualificado entre contadores e auxiliares com
experiência, de acordo com as suas responsabilidades na contabilidade. Um ponto
chave na qualidade do pessoal é o seu nível acadêmico. O pessoal com formação
acadêmica em contabilidade está mais bem preparado para lidar com transações
complexas para as quais o tratamento contábil não é sempre evidente; ademais,
compreendem melhor a importância das pistas de auditoria e dos controles internos.
Uma vasta experiência também é importante, porém em alguns casos, especialmente
no setor público, o pessoal é conhecedor das disposições legais, porém pouco entende
o por quê daquilo que está fazendo. Isto pode ser aceitável (porém não desejável) em
nível de auxiliares, mas não em nível profissional. Obviamente, as entidades maiores e
mais complexas requerem pessoal mais altamente qualificado na administração
financeira.
2.19.A capacitação prática no trabalho está intimamente relacionada com a educação e
a
experiência do pessoal, especialmente por meio do uso de programas de educação
continuada para garantir que o pessoal se mantenha atualizado e adquira novos
conhecimentos. O pessoal deve ser motivado para que se afilie às associações
profissionais de contadores e participe de seus programas de treinamento .
Quadro 2.04
Contabilização de Arrendamentos
Muitas companhias arrendam equipamentos, às vezes como meio de financiamento de
equipamentos, às vezes para aumentar a flexibilidade, especialmente para
equipamentos com uma alta taxa de obsolescência. Nos Estados Unidos, os
arrendamentos que satisfazem critérios especiais (ex., o período de arrendamento é de
75% ou mais da vida útil do equipamento, ou a propriedade do ativo é transferida ao
arrendatário ao final do arrendamento) devem ser capitalizados, ou contabilizados
como um "financiamento" (Companhia "A", abaixo). Isto significa que o ativo que está
sendo arrendado é registrado e depreciado nos livros do arrendatário e o valor presente
dos pagamentos por arrendamento são registrados como um passivo. Outros países,
como a França, não permitem a capitalização de arrendamentos do tipo em
"financiamento" (Companhia "B", abaixo). O efeito dos dois enfoques - contabilização
como capitalização ou como financiamento - sobre a demonstração de resultados é
ilustrado abaixo:
Custo Vida Útil 5 Praz Pagament
do anos o de os por
Equipa Arre Arrendam
mento nda ento
15,000 men $3,800
to por ano
5
anos

12. Observe que o balanço patrimonial da Companhia "A" mostraria um ativo de $15,000
e um passivo igual ao começo do período do arrendamento. O balanço patrimonial da
Companhia "B" não mostraria o arrendamento.
Demonstração de Resultados - Ano 1 do Prazo de Arrendamento
Receitas Gastos Compa Companhia "B"
Pessoal nhia 20,000
Depreciação Juros "A"
pagos pelo 20
Arrendamento ,000 5,000
Gastos de ---
Arrendamento Total ---
de Gastos Receita 5 3,800
Líquida ,000 8,800
3 11,200
,000
1
,275
---
9
,275
10
,775
Neste exemplo, a Companhia "A" mostra um lucro menor no primeiro ano do
arrendamento apesar de a transação ser idêntica. Dependendo dos termos do
arrendamento, os gastos totais para o prazo de arrendamento poderiam ser os mesmos
sob os dois métodos, ou poderiam ser diferentes.
2.20.Finalmente, é importante avaliar cuidadosamente a relação entre a complexidade
e a responsabilidade do trabalho e as qualificações das pessoas que ocupam os cargos.
Uma unidade de contabilidade pode ter bons auxiliares, porém pode necessitar de um
chefe que entenda a importância das informações financeiras que devem ser fornecidas
e do compromisso de apresentá-las tempestiva e corretamente. A gerência financeira
deve contar com pessoal nas seguintes áreas: planejamento financeiro e orçamentário;
sistema de contabilidade geral e de custos; sistemas e procedimentos financeiros; e
processamento de dados e sistemas de informações gerenciais. O pessoal com função
de tesouraria deve ter conhecimento de projeção de fluxo de caixa, cobranças, relações
bancárias e administração geral de caixa.
Tipos de Projetos e Características dos Setores
2.21.O Banco apóia principalmente projetos de investimento e de ajustamento. Alguns
projetos, denominados híbridos, são uma combinação dos dois - projetos de
investimento e de ajustamento. Os projetos de investimento podem ser de natureza
geradora de receitas próprias ou não. Em ambos os casos, o Banco está interessado
tanto na segurança dos ativos como no uso adequado e eficiente dos recursos do
projeto. Dentro de cada tipo de projeto, haverá diferenças importantes entre os setores
envolvidos (financeiro, de serviços, industrial e do setor social) especialmente em
relação às informações financeiras requeridas para a administração eficiente do
projeto. Essas diferenças são comentadas abaixo. Os projetos de ajustamento são
comentados nos parágrafos 4.32-33.

13. Projetos Geradores de Receitas
2.22.Normalmente, os projetos geradores de receitas são executados por entidades com
orientação comercial do setor privado ou por entidades do setor público que geram
receitas, tanto na forma de cobrança de bens ou serviços fornecidos a consumidores
como na forma de impostos. Geralmente, estas entidades são organismos
autônomos ou semi-autônomos com poderes para fixar suas políticas financeiras. As
entidades de propriedade do Estado podem estar obrigadas a integrar-se a um plano
uniforme de contabilidade nacional. É importante determinar a posição legal destas
entidades e o grau de autonomia permitido.
2.23.Na avaliação de um projeto gerador de receitas deve ser levado em conta a
capacidade financeira atual e futura da entidade executora. O sistema de administração
financeira deve ser suficientemente forte para que se possa identificar tempestivamente
as necessidades de recursos adicionais, perdas importantes em custos ou economias
potenciais em custos e gastos. O sistema deve sinalizar sobre a necessidade de
incrementar as tarifas, assim como da cobertura dos subsídios outorgados. O Anexo IV
proporciona diretrizes para a revisão do sistema de administração financeira de uma
entidade geradora de receitas.
Quadro 2.05
Considerações para Avaliar o Sistema Financeiro de Projetos Geradores de
Receitas
Requisitos legais de contabilidade e relatórios financeiros
Situação da entidade - autônoma ou sob controle governamental
Políticas e procedimentos de contabilidade em uso
Sistemas de gestão e de controle
Sistema centralizado ou descentralizado de contabilidade e de gestão
Normas financeiras
Administração e controles financeiros
Projetos Não-Geradores de Receitas
2.24.A maioria dos projetos não-geradores de receitas são executados por entidades
governamentais. Estes projetos obedecem a normas e disposições governamentais.
Geralmente, os sistemas governamentais de orçamento e contabilidade incluem
excessivas medidas burocráticas para autorizar um pagamento, apresentam problemas
na alocação tempestiva de recursos e atrasos nos processos, causados por uma aparente
falta de delegação de responsabilidades. Contudo, é muito importante que as revisões e
controles existentes no sistema não sejam suprimidos ou modificados sem que sejam
substituídos por novos sistemas de medição adequados e por pessoal treinado que
possa executá-lo. O Anexo V proporciona diretrizes para a revisão do sistema de
administração financeira de uma entidade não-geradora de receitas.

14. Contabilidade Setorial
2.25.A administração financeira, incluindo os sistemas de contabilidade e de controle
interno, pode variar de uma organização para a outra e entre os setores. Cada setor
possui certas características especiais que devem estar refletidas no sistema de
administração financeira. Para aqueles setores de natureza produtiva (geradores de
receitas), tais como o financeiro, de serviços e industriais, o Banco está
geralmente interessado em sua estrutura de administração financeira, incluindo o
sistema de contabilidade da entidade executora como um todo.
2.26. É importante que se enfoque a concepção dos procedimentos de contabilidade
dentro das capacidades reais da entidade executora do projeto, explorando enfoques
originais e inovadores, quando for necessário. O Quadro 2.06 mostra um exemplo;
contudo, este enfoque requer sistemas de contabilidade e de controle fortes em nível
Municipal e Estatal. A especificidade da administração financeira e de contabilidade
relativa a cada setor apoiado pelo Banco requereria que cada um tivesse seus próprios
manuais. Contudo, no caso deste Manual, algumas das características principais de
setores selecionados são resumidas no Anexo VI.
Quadro 2.06
Projetos Escolares (um exemplo)
Nos projetos relacionados com escolas públicas, os itens orçamentárias do governo
são desembolsados anualmente mediante um processo participativo integral que
envolve o Estado, o Município ou Distrito Escolar e cada uma das milhares de escolas
locais que serão beneficiárias do projeto. Os recursos concedidos às localidades são
anunciados publicamente, sua finalidade (construção de salas adicionais, instalação de
uma bomba manual, etc.) é de conhecimento público e um comitê da localidade é o
curador desses recursos. Os recursos públicos providenciados, geralmente, são
menores do que os custos estimados do projeto e cada população deve concordar em
fornecer recursos adicionais de contrapartida, à medida que estes forem necessários.
São estabelecidos manuais detalhados e formulários simples sobre compras,
contabilidade e relatórios para uso do Comitê local, que informa a respeito do
progresso do projeto ao município, incluindo a disponibilidade de recursos. O
relatório sobre o uso dos recursos é mantido em um livro de atas e o resumo é exibido
em quadros na entrada da escola. O livro de atas também inclui a assinatura ou
digitais dos membros do Comitê em respaldo às decisões adotadas. São realizadas
auditorias seletivas por parte de auditores locais, para assegurar-se da adesão aos
procedimentos estabelecidos.
Ambiente Legal e Normativo

15. 2.27.Para assegurar uma melhor administração financeira do projeto, é importante
entender o ambiente legal e normativo em que atua a entidade executora. O grau de
autonomia exercido pela entidade executora determina a facilidade com que as
mudanças necessárias nos sistemas de administração financeira possam ser
realizadas. A maioria dos países possuem leis comerciais que estabelecem o ambiente
legal em que as empresas devem operar. Algumas vezes, a estrutura da contabilidade
está indicada na lei. Alguns setores são mais regulados que outros e possuem outras
normas que substituem ou modificam as leis mercantis básicas. Também podem existir
diferenças com o Código Comercial Internacional ao estabelecer as leis comerciais
locais. As entidades reguladas pelo Estado podem ter requisitos legais de contabilidade
e procedimentos que somente podem ser mudados por intermédio de outra lei.
Incorporação no Relatório de Avaliação Inicial
2.28.O Relatório de Avaliação Inicial (SAR) inclui uma explicação detalhada e a
avaliação do sistema de administração financeira e de quaisquer outros requerimentos
especiais para um projeto em particular. O SAR se refere à concepção das contas
contábeis do projeto, procedimentos requeridos para consolidar as informações dos
vários subprojetos, o uso das Declarações de Gastos (SOEs), e qualquer outra atividade
requerida para assegurar a accountability. Isto é especialmente importante quando o
projeto envolve diferentes entidades ou unidades executoras e a metodologia para a
consolidação do total dos gastos do projeto não está claramente definida. O SAR
delineia também o formato dos relatórios do projeto, indicando os relatórios
financeiros internos e a freqüência de sua apresentação, assim como as demonstrações
financeiras anuais e sua auditoria.
2.29. No caso do sistema de administração financeira se encontrar frágil, o Banco
negocia com o mutuário um plano de ação para seu fortalecimento e o incorpora no
Relatório de Avaliação Inicial (SAR). Na medida em que for necessário, pode ser
proporcionada assistência técnica dentro do contexto do projeto ou como um projeto
de fortalecimento da administração financeira totalmente separado. Um plano deve ser
elaborado tempestivamente para ser incluído no SAR e incorporado ao acordo de
empréstimo, se for necessário. Em casos extremos, pode ser necessária a
contratação de serviços externos de contabilidade, porém esta deverá ser temporária e
dentro de um plano de assistência técnica para melhorar o sistema de administração
financeira global da entidade.
Quadro 2.07
Elementos de Administração Financeira a serem incluídos na Concepção do
Projeto e no
Relatório de Avaliação Inicial
Apresentação de demonstrações financeiras internas e anuais auditadas e
modelos sugeridos.
Regras sobre as demonstrações financeiras do projeto, associação entre as contas
contábeis e os orçamentos do projeto, e tipos de informações requeridos para
permitir a comparação com osindicadores de desempenho chaves.
Procedimentos para a consolidação de relatórios de várias entidades, quando existir
mais de uma unidade envolvida na execução do projeto.

16. Regras para a manutenção da documentação suporte e para o seu acesso.
Cláusulas sobre Contabilidade e Auditoria no Acordo de Empréstimo
2.30.O Banco inclui em todo acordo de empréstimo uma ou mais cláusulas sobre
contabilidade, relatórios financeiros e auditoria, como uma forma de assegurar a
accountability pelo uso de seus recursos. O acordo de empréstimo, incluindo a Ata de
Acordo de Negociação, constitui a fonte autorizada de todos os requerimentos sobre
relatórios financeiros e auditoria.
2.31.As cláusulas do acordo de empréstimo são utilizadas para assegurar o
cumprimento com relação às políticas gerais do Banco. Os Gerentes de Projeto, por
meio de consultas ao departamento jurídico, se asseguram que as cláusulas sobre
auditoria, relatórios financeiros ou revisões independentes sobre o avanço do projeto,
efetuadas por especialistas, sejam adequadas às características de cada projeto. Uma
vez que os requerimentos básicos de accountability tenham sido alcançados, as
exigências adicionais de relatórios não deverão ser onerosos para o mutuário nem para
o pessoal do Banco que futuramente tente comprovar o cumprimento das cláusulas.
Considerações para a Auditoria
2.32.As bases para uma auditoria tempestiva e completa são definidas durante a
etapa de elaboração do projeto. O Gerente de Projeto deve estar atento a qualquer
consideração legal a respeito da seleção do auditor, incluindo, quando for pertinente, a
exigência legal de que a auditoria seja efetuada por um organismo governamental de
auditoria e sua aceitação por parte do Banco. Os Gerentes de Projeto são também
responsáveis em conhecer o nível de desenvolvimento geral da contabilidade e da
auditoria no país, e sua adesão às normas internacionais respectivas. O Gerente de
Projeto deve obter informações que lhe permita determinar se os auditores
propostos pelo mutuário reúnem as qualidades para executar a auditoria, se são
independentes e se lhes foram fornecidos os termos de referência satisfatórios ao
Banco. Ver mais detalhes no Capítulo V desse Manual.
III - EXECUÇÃO DO PROJETO
3.01.O Gerente de Projeto é o encarregado, por parte do Banco, da supervisão do
avanço físico e financeiro do projeto. Por meio da integração de técnicas de
administração financeira no plano de supervisão do projeto, o Gerente encarregado
aumenta a possibilidade de que o projeto seja executado com êxito.
Supervisão do Desempenho

17. 3.02.Um sistema de administração financeira e de contabilidade bem concebido é um
dos pontos chaves para a supervisão do desempenho. A freqüência, conteúdo e forma
dos relatórios financeiros devem estar intimamente relacionados com as necessidades
dos usuários de tais informações. Os mutuários que estão executando um determinado
programa podem necessitar de relatórios mais freqüentes e mais detalhados, com a
finalidade de fazerem as correções necessárias durante o andamento do projeto e
manterem o controle de sua execução. Os Gerentes de Projeto usam as mesmas
informações, porém com maiores intervalos (trimestralmente em lugar de mensal ou
semanal), e com menos detalhes.
3.03.Independentemente da freqüência e nível de detalhe do relatório, o
desenvolvimento atual deve ser comparado com o avanço projetado. Devem ser
determinados e informados os indicadores de desempenho, alguns dos quais devem
combinar dados sobre avanços físicos e financeiros.
3.04.Nem as informações financeiras nem os dados sobre o avanço físico podem, por
si só, proporcionar informações suficientes para que o Banco ou o mutuário possam
determinar se o projeto está progredindo satisfatoriamente. O projeto pode estar
cumprindo com suas metas de avanço físico, porém a um custo que consumirá
rapidamente os recursos financeiros, de tal maneira que estes não serão suficientes para
terminá-lo. Igualmente, o consumo dos recursos financeiros não significa o alcance das
metas físicas. Quando as informações sobre os avanços físicos e financeiro se
integram, o Gerente de Projeto e o mutuário podem ter uma visão mais clara do
progresso do projeto e tomar as medidas adequadas, caso sejam necessárias.
3.05.Ao planejar o orçamento do projeto é importante estruturar as demonstrações
financeiras e demais relatórios de tal forma que se obtenham informações úteis para
relacionar os dados de avanço físico com os financeiros. A atenção deve concentrar-se
em um ou dois indicadores chaves e não em inúmeras combinações. Na seleção dos
indicadores chaves, o Gerente de Projeto avaliará cuidadosamente a adequação de
forma de medir a gestão em relação à estrutura do próprio projeto. Contudo, deve ser
tomado cuidado no uso de indicadores chaves. Ainda que sejam muito úteis, os
indicadores chaves não podem substituir uma boa administração e supervisão do
projeto.
Quadro 3.01
Indicadores Chave
Um indicador comum usado na construção de estradas, é o custo por
milha/quilômetro de estrada finalizada. Este indicador dá uma visão clara sobre se
existem recursos suficientes para terminar os quilômetros projetados, porém não diz
nada sobre a qualidade dessa estrada. Todavia, a combinação de cifras financeiras
com dados de avanço físico é mais útil para avaliar o progresso do projeto do que
avaliar os dois aspectos em separado. Tais indicadores de gestão podem aumentar a
capacidade necessária para acompanhar a accountability financeira do projeto, assim
como seu desenvolvimento físico.

18. 3.06.A natureza do projeto determinará a relação entre as informações financeiras e as
informações operacionais. Os projetos que se assemelham às atividades comerciais
acomodam-se mais facilmente ao desenvolvimento de indicadores chaves com uma
orientação financeira. O setor privado pode ter à sua disposição indicadores
comparativos. Nos projetos não-geradores de receitas próprias é mais difícil medir o
avanço em confronto com o cumprimento dos objetivos do projeto, porém os
indicadores chaves baseados em produtividade podem ter um impacto benéfico sobre a
administração geral do projeto.
3.07.Uma das ferramentas chaves para supervisionar o desenvolvimento do projeto são
demonstrações financeiras que mostrem as origens e aplicações dos recursos
projetados para o período e acumulados até a data, comparado com as porcentagens de
avanço no período e acumuladas. Em alguns casos esta comparação pode ser feita
sobre a base dos recursos financeiros utilizados com relação a um indicador físico,
como o número de quilômetros de estrada finalizados.
3.08.Uma pergunta chave que deve ser feita ao avaliar as demonstrações e relatórios
financeiros de um projeto, é se os custos parecem razoáveis ou não, considerando o
avanço do projeto. Por exemplo, espera-se que os gastos com salários em um projeto
de assistência técnica do setor de serviços sociais sejam distribuídos de forma
balanceada durante a vida do projeto. Se um relatório financeiro intermediário mostrar,
na linha de salários, desembolsos desproporcionais de acordo com o tempo de
execução do projeto, o Diretor e o Gerente do Projeto devem concentrar-se nessa
situação e investigar as suas causas. Pode ser que haja uma explicação razoável para as
variações, porém ao destacar as exceções com relação aos resultados esperados, os
relatórios financeiros destacam as áreas onde podem surgir problemas.
A Supervisão do Desempenho e a Auditoria
3.09.Existe uma relação muito clara e importante entre as informações financeiras
intermediárias usadas para a supervisão do desempenho e a auditoria. A auditoria das
demonstrações financeiras anuais deve confirmar a razoabilidade e confiabilidade das
demonstrações financeiras intermediárias.
Qualquer diferença importante entre as demonstrações financeiras auditadas para um
determinado período e as cifras incluídas nas demonstrações financeiras intermediárias
deve ser reconciliada e explicada.
Supervisão feita pelo Banco
3.10.Os pontos a seguir resumem algumas diretrizes utilizadas pelos Gerentes de
Projeto ao supervisionar o cumprimento com relação às exigências dos relatórios
financeiros (capítulo IV deste manual) e de auditoria (Capítulo V), durante a execução
do projeto.
Durante o Ano
Com o Diretor do Projeto, fazer um acompanhamento da manutenção dos registros e
da apresentação tempestiva dos relatórios financeiros, incluindo os relatórios
periódicos não auditados e demais informações necessárias para supervisionar a
execução do projeto;

19. Assegurar-se não somente do recebimento, mas também da revisão dos relatórios
financeiros periódicos que podem ser solicitados para a administração do projeto. Deve
ser feito um acompanhamento dos problemas identificados, em especial sobre as
ressalvas na opinião dos auditores e as deficiências de controle interno incluídas na
carta gerencial respectiva;
Enviar correspondência lembrando sobre o requisito de relatórios auditados (i) na
proximidade do encerramento de fim do ano da entidade executora, (ii) pouco antes da
data do vencimento de sua apresentação ao Banco e (iii) 30 dias depois de encerrado o
prazo;
Enviar correspondência ao mutuário acusando o recebimento dos relatórios, junto com
uma declaração de que posteriormente serão enviados os comentários que sejam
pertinentes;
Assegurar-se que tenham sido realizados os procedimentos pertinentes para que
as demonstrações financeiras estejam disponíveis tão logo seja possível e dentro do
prazo estabelecido no acordo de empréstimo. Estes procedimentos devem incluir a
elaboração dos termos de referência para a auditoria (parágrafos 5.39-41).
Ao final do Ano
Assegurar-se do recebimento oportuno das demonstrações financeiras auditadas. Estas
devem ser recebidas dentro do prazo estipulado no acordo de empréstimo. O prazo não
pode ser superior a seis meses depois do fim do ano. Os relatórios recebidos depois
desse prazo são de pouca utilidade.
Fazer revisão das demonstrações financeiras auditadas (incluindo SOE e SA) dentro de
30 dias seguintes ao seu recebimento, por pessoal qualificado do Banco para
assegurar-se que os relatórios dos auditores e as informações financeiras estão
completos, razoáveis e cumprem as exigências do Banco. O passivo a favor do Banco,
tal como se apresenta nas demonstrações financeiras, deve ser conciliado com os
registros de desembolsos do Banco. O Anexo X proporciona diretrizes para a Revisão
de Escritório de um Relatório de Auditoria.
Obter o relatório do revisor (quando a pessoa que faz a revisão dos relatórios auditados
não é o Gerente de Projeto) e assegurar-se que uma cópia seja enviada ao Chefe de
Divisão correspondente do Banco. A comunicação ao mutuário, relacionada com a
revisão inicial e os comentários e as ações tomadas ou propostas, devem ser anexados
ao relatório.
Notificar por escrito ao mutuário, imediatamente após a revisão, sobre os problemas
encontrados na revisão das demonstrações financeiras. Quando forem identificados
problemas que não possam ser tratados por meio de correspondência, deve-se fazer um
acompanhamento durante as missões de supervisão. Os assuntos que podem ser
cobertos em uma comunicação escrita, se considerado necessário, podem
incluir o
seguinte:
referência às ressalvas ou outros pontos importantes do relatório dos auditores;
se foram cumpridos todas as exigências de informações do Banco;

20. relação entre os resultados apresentados nos relatórios e as cláusulas de caráter
financeiro do acordo de empréstimo;
aspectos relacionados com a gestão financeira e controle interno, incluindo
comentários sobre a liquidez da entidade executora e sobre outros indicadores
financeiros; e
aceitabilidade da apresentação com respeito ao uso dos recursos financiados pelo
Banco.
3.11.Deve ser dada ênfase à importância do cumprimento oportuno das exigências do
Banco sobre a apresentação dos relatórios financeiros e de auditoria. Os Gerentes de
Projeto estão atentos a todos os casos de descumprimento e problemas de apresentação
das demonstrações financeiras ou relatórios de auditoria apresentados.
3.12.No caso de atrasos superiores a 60 dias na apresentação dos relatórios requeridos,
o Chefe de Operações do respectivo Setor ou País notificará o mutuário sobre a
necessidade de dar cumprimento a esta exigência, solicitando explicações pelo atraso e
informações sobre as ações que estejam sendo tomadas para resolver o problema.
Quando, apesar das notificações, não tiverem sido cumpridos os prazos acordados, o
Banco tomará as medidas necessárias, a menos que o Gerente de Projeto se considere
satisfeito com as ações que foram tomadas pelo mutuário para solucionar o problema
dentro de um prazo razoável.
3.13.Quando o descumprimento se refere aos procedimentos de Declaração de Gastos
(SOE), o Banco notificará o mutuário dentro de 30 dias sobre a necessidade de seu
cumprimento
e as soluções aceitáveis para o Banco. O mutuário terá um prazo máximo de três meses
para dar cumprimento às exigências, após o que o Banco não permitirá novos
desembolsos por meio do sistema de SOE.
3.14.Quando o pessoal do Banco considerar necessário conceder uma prorrogação para
o envio das demonstrações financeiras auditadas da Entidade Executora e/ou do
Projeto, a entidade executora deve enviar, em separado, a Demonstração dos Pedidos
de Reembolso e a Demonstração da Conta Especial, dentro dos três meses adicionais
de que trata o item anterior.
3.15.Quando existir um empréstimo que financia vários projetos, o cumprimento é
avaliado em separado para cada projeto (ver quadro 3.02). Por conseguinte, o Banco
pode suspender os desembolsos para o projeto que não tenha cumprido as cláusulas e
continuar com os desembolsos, sob o procedimento de SOE, para os outros projetos
que tenham dado cumprimento oportuno às exigências.
Quadro 3.02
Um empréstimo é feito ao Governo "A", que tem seis governos estaduais que
participam do empréstimo. Se um dos governos estaduais não cumpre com os
requisitos de envio de relatórios, os desembolsos podem continuar para os outros cinco
estados que estão cumprindo com suas obrigações.

21. 3.16.Os princípios descritos acima podem ser ampliados para cobrir situações em
que, por exemplo, o mesmo Ministério do governo tenha dois projetos separados
que são executados por dois departamentos ou agências distintas, uma que está
cumprindo com os requisitos e outra que não. Contudo, deve-se ter cuidado para
assegurar-se de que não estão sendo criados novos departamentos ou agências sob o
mesmo Ministério com o propósito de evitar ações do Banco pelo descumprimento de
outro departamento ou agência.
3.17.Quando a entidade executora não cumprir com seus compromissos de
proporcionar informações financeiras, o Banco não fará novos empréstimos para essa
entidade, até que se obtenha o seu cumprimento. Isto também se aplica para a
prorrogação da data de encerramento dos projetos que estão sendo executados pela
entidade.
3.18.Os Gerentes de Projeto também devem revisar, durante suas missões, os SOE
selecionados. O Anexo VII proporciona diretrizes para tais revisões.
Sistema de Cumprimento do Requisito de Relatórios de Auditoria
3.19.O Sistema de Cumprimento do Requisito de Relatórios de Auditoria (ARCS, de
sua sigla em inglês) é uma parte do sistema de informações gerenciais e contém
informações relacionadas com os relatórios de auditoria requeridos, datas para seu
envio ao Banco, detalhes dos auditores e a qualidade dos relatórios recebidos (ver OD
13.10).
Revisão do País
3.20.Quando existir uma situação de descumprimento generalizada, o Gerente de
Projeto propõe uma avaliação do desenvolvimento da contabilidade e da auditoria no
país, tanto no setor público como no privado, por meio do exame da legislação, das
normas técnicas, dos programas de capacitação, do grau de independência dos
auditores, da disponibilidade de pessoal técnico capacitado, etc. Esta avaliação pode
ser executada pelo Departamento do Banco encarregado do respectivo país e pode ser
base para um projeto separado de assistência técnica ou de um componente de um
projeto. Ademais, as revisões do comportamento da carteira de empréstimos do país
sempre incluem a capacidade das entidades executoras de manter um sistema de
contabilidade adequado, assim como a de assegurar serviços profissionais de auditoria.
Uma discussão da Avaliação do País é apresentada no Capítulo VI deste Manual.
IV - RELATÓRIOS FINANCEIROS
4.01.As exigências sobre as informações financeiras variam de um projeto para outro,
e se encontram incorporadas nas cláusulas do acordo de empréstimo. As
demonstrações financeiras refletem os efeitos financeiros das transações, agrupando-as
segundo suas características econômicas. As normas de contabilidade constituem o
marco geral que se deve seguir na apresentação das demonstrações financeiras (ver
parágrafo 2.15)

22. 4.02.O Banco sempre exige a apresentação de demonstrações financeiras anuais
fornecidas pelos mutuários, que apresentam a gestão financeira do projeto durante cada
ano. Contudo, mais recentemente, está sendo sentida uma forte necessidade de receber
demonstrações e relatórios financeiros intermediários (trimestrais ou semestrais), para
serem utilizados como ferramenta para acompanhar a execução dos projetos e sua
administração em geral. Estes relatórios intermediários raramente são sujeitos a
auditorias independentes, porém sua razoabilidade pode ser determinada por meio de
sua comparação com as cifras dos relatórios de fim de ano. No Anexo X são
apresentados exemplos de relatórios financeiros dos gastos atribuídos a um projeto
hipotético.
4.03.Os relatórios financeiros estão baseados na estrutura subjacente aos sistemas de
administração financeira e de contabilidade, os quais devem ser desenvolvidos e
acordados durante a etapa de avaliação do projeto. Os relatórios financeiros requeridos
dos mutuários podem ser classificados em dois grupos, a saber: (i) os relatórios
financeiros da entidade executora, e (ii) os relatórios financeiros do projeto, incluindo
os correspondentes às operações de ajustamento, à demonstração de pedidos de
desembolso e à demonstração da conta especial. É importante entender o objetivo de
cada uma de tais demonstrações financeiras. Todos devem ser concebidos de tal
maneira que proporcionem as informações necessárias que permitam ao mutuário
administrar o projeto, e ao Gerente de Projeto acompanhar o progresso do mesmo.
Devem ser feitos esforços para consolidar as exigências de informações de tal maneira
que sejam importantes para a tomada de decisões, porém que não signifiquem
consumo desnecessário de tempo.
Relatórios financeiros da entidade executora
4.04.Naqueles projetos em que a capacidade financeira da entidade executora é vital
para a execução com êxito do projeto, ou quando um dos objetivos do projeto se
relaciona com o fortalecimento institucional da entidade, especialmente na
administração financeira, o Banco requer a apresentação de relatórios financeiros da
entidade como um todo. Estes relatórios devem incluir:
Demonstrações financeiras básicas
Balanço Patrimonial
Demonstração de Operações ou de Resultados
Demonstração de Fluxo de Caixa (origem e aplicação de recursos)
Notas às Demonstrações Financeiras
Informações Financeiras Complementares
O Anexo XI resume os Elementos das Demonstrações Financeiras. A maioria dos
projetos geradores de receitas se encaixam dentro desta categoria.
Balanço Patrimonial

23. 4.05.O balanço patrimonial é uma fotografia financeira tomada em um determinado
momento, e que é utilizado para avaliar a condição financeira global da entidade em
uma determinada data. Os elementos diretamente relacionados com a avaliação da
situação financeira no balanço patrimonial são os ativos, os passivos e o patrimônio
líquido. O balanço patrimonial proporciona informações sobre os recursos atualmente
disponíveis para o desenvolvimento futuro das operações da entidade. Também
proporciona informações sobre as fontes de recursos usados para adquirir os ativos,
indicando, por exemplo, se tais recursos provém de financiamento externo ou de
incrementos no patrimônio.
4.06.Normalmente, um balanço patrimonial é preparado na data de encerramento do
período e deve proporcionar detalhes dos ativos (fixos, correntes e outros), passivos
(contas a pagar, obrigações a curto e a longo prazos), e o patrimônio líquido (capital,
lucros acumulados ou prejuízos). Quando for possível, o balanço patrimonial deve ser
apresentado de tal maneira que se destaquem as características importantes, tais como
a estrutura do patrimônio, a posição corrente, a composição das reservas e a natureza e
negócios da entidade. As Normas Internacionais de Contabilidade requerem a
apresentação de cifras comparativas com o período imediatamente anterior.
Demonstração de Resultados ou Operacionais
4.07.A demonstração de resultados ou de operações informa sobre as receitas, gastos e
sobre o resultado líquido das operações do período coberto. Os elementos diretamente
relacionados com a medição do desempenho são as receitas e os gastos. As cifras
devem estar classificadas pelas categorias mais importantes, as quais podem incluir,
mas não se limitam a: receitas operacionais proveniente de vendas de bens ou
serviços; gastos operacionais por categorias, receitas distintas das operacionais, juros e
despesas de financiamento; e o resultado líquido do período. Nos projetos não-
geradores de receitas próprias, os recursos financeiros podem também advir de outros
doadores e do próprio governo.
4.08.As informações sobre os montantes orçados, junto com os indicadores de gestão,
são um dos melhores instrumentos para supervisionar o desempenho do projeto. É fácil
incorporar as informações do orçamento na Demonstração de Resultados, sempre e
quando existir uma relação sólida entre os dados orçados e os da contabilidade. Os
sistemas de contabilidade e de orçamento devem ser desenvolvidos até o grau em que
exista um bom acoplamento entre os dois. As Entidades Executoras devem usar um
sistema integrado de orçamento e contabilidade.
Demonstração de Fluxo de Caixa
4.09.A demonstração de fluxo de caixa mostra as fontes de caixa geradas pelas
operações e sua utilização na operação, investimento ou financiamento das atividades
durante o período coberto. Em alguns países se apresentam, como uma alternativa,
demonstrações de "Fontes e Utilização de Recursos" ou demonstrações de "Mudanças
na Posição Financeira". Uma demonstração de Fluxo de Caixa é importante porque
centraliza a atenção em dois pontos importantes: o que a organização fez com os
recursos e de onde vieram os mesmos. Ao isolar as transações que não se relacionam
com o caixa, esta demonstração ajuda a revelar os efeitos dos diferentes tratamentos
contábeis, os recursos em caixa e seu impacto nos resultados relatados.
Notas às demonstrações financeiras e informações complementares

24. 4.10.As notas devem incluir as principais políticas de contabilidade aplicadas e outras
revelações importantes, incluindo os riscos ou incertezas que afetam a entidade e os
recursos e obrigações não reconhecidas no balanço patrimonial. Seriam incluídas como
informações complementares informações sobre segmentos regionais e indústriais e
quaisquer outras informações, como os indicadores chaves requeridos para um projeto
em especial.
4.11.Certificados ou relatórios complementares adicionais também podem ser
exigidos. Os requisitos de relatórios devem ser mantidos no mínimo necessário para
assegurar uma boa supervisão e administração de projetos, e ao mesmo tempo cumprir
com os requisitos de revelação das Normas Internacionais de Contabilidade (ver
quadro 4.01).
Quadro 4.01
No caso de relatórios financeiros intermediários, as Normas Internacionais de
Contabilidade requerem a apresentação de informações adicionais sobre a carteira de
investimentos, provisões para perdas, recuperações de carteira, perdas por contas
incobráveis, e as mudanças no patrimônio dos acionistas.
Tratamento dos relatórios financeiros do projeto
4.12.Em quase todos os casos, os projetos financiados pelo Banco representam apenas
uma parte do total das atividades da entidade executora. A não ser que sejam
preparadas demonstrações financeiras separadas para o projeto (ver parágrafo 4.13), as
demonstrações financeiras da entidade, incluindo as informações financeiras
complementares, devem apresentar claramente e em separado os gastos e o
financiamento do projeto. Contudo, para aqueles projetos que requerem informações
administrativas que mostrem uma relação com o avanço físico, as demonstrações
financeiras do projeto apresentadas em separado são mais adequadas. Ver no Anexo
XII um modelo das demonstrações financeiras de uma Organização que inclui o
projeto.
Demonstrações Financeiras do Projeto
4.13.Para cada projeto, o Banco exige a apresentação de demonstrações financeiras
anuais auditadas que informem sobre os gastos e seu financiamento com a finalidade
de acompanhar o comportamento geral das finanças e a utilização eficiente dos
recursos do crédito. Pode haver mais de um projeto financiado com o mesmo
empréstimo, como no caso de projetos multirregionais com convênios separados.
Nestes casos são requeridos relatórios separados para cada projeto. Ademais, muitos
projetos envolvem mais de uma unidade executora, estando cada uma delas submetida
às exigências de accountability do Banco. Nestes casos, recomenda-se enfaticamente
que as informações financeiras de cada projeto sejam consolidadas por uma Unidade
Coordenadora do projeto, para ter um único relatório financeiro.
4.14.As demonstrações financeiras do projeto são o ponto central das informações
financeiras. Independentemente do tipo, todo projeto financiado pelo Banco deve
apresentar, regularmente, relatórios periódicos de receitas e despesas, comparados com
os orçamentos do projeto. Geralmente, em um projeto independente não são requeridas
demonstrações financeiras da entidade executora, mas unicamente do projeto.

25. 4.15.A parte mais importante das demonstrações financeiras de um projeto é a origem
e a aplicação dos recursos do projeto durante o período e sua acumulação desde o
início do projeto. Deve ser apresentada a comparação das cifras reais com as orçadas
segundo o Relatório de Avaliação Inicial (SAR), sejam elas originais ou modificadas, e
devem ser proporcionadas explicações das principais variações. As fontes de recursos
devem mostrar em separado os recursos recebidos do Banco, de doadores e outras
fontes principais. Os recursos fornecidos pelo Banco devem ser separados para indicar
aqueles fornecidos a) pelo sistema de Declaração de Gastos (SOE) e b) por outros
procedimentos.
4.16.O Banco está interessado no projeto como um todo, sem se importar de onde
provêm os recursos utilizados para executar uma atividade particular ou operação
dentro de um projeto, para o qual tenha fornecido parte dos recursos do financiamento.
A aplicação de recursos deve ser resumida para mostrar os gastos distribuídos pelas
categorias estabelecidas no SAR (os recursos do Banco, apresentados pelas categorias
indicadas no acordo de empréstimo para fins de desembolsos, podem ser indicadas de
maneira informativa). Quando as despesas do projeto incluem bens (ativos) adquiridos
para a execução do projeto (tais como veículos e outros equipamentos), estes devem
ser classificados separadamente e detalhados em uma lista que permita seu controle
e segurança.
4.17.Um balanço patrimonial deverá ser apresentado quando a contabilidade do projeto
for conduzida pelo método acumulativo ou de competência. A contabilidade
acumulativa é necessária especialmente quando existe o aspecto de receitas ao projeto.
O balanço patrimonial resumido deve mostrar os ativos e passivos do projeto, e o
patrimônio líquido criado para o projeto. Quando os passivos forem significativos, um
quadro complementar deverá mostrar os credores mais importantes e as obrigações.
Dependendo da natureza do projeto, as notas às demonstrações financeiras devem
identificar os contratos mais importantes celebrados e que estão por serem outorgados.
Quando for aplicável, é desejável uma comparação com o ano anterior. As notas às
demonstrações financeiras do projeto devem incluir a revelação das bases contábeis
seguidas, e as políticas de contabilidade utilizadas para a preparação dosregistros
financeiros. Todavia, a maioria dos projetos executados por órgãos governamentais
são contabilizados pelo método de caixa, e freqüentemente são financiados como parte
dos sistemas e procedimentos orçamentários do governo.
4.18.O sistema de contabilidade do projeto proporciona uma oportunidade de utilizar a
disciplina da contabilidade gerencial para desenvolver a união entre as informações
contábeis e os indicadores de desempenho físico requeridos para administrar e
acompanhar eficientemente a execução do projeto. Por conseguinte, os relatórios
financeiros intermediários são um aspecto importante da administração global do
projeto, exercida pelo mutuário ou entidade executora, e da supervisão exercida pelo
Banco. As decisões sobre a execução de programas e as correções necessárias devem
ser baseadas nas informações financeiras e da execução do projeto fornecida por meio
dos relatórios intermediários. O formato destes relatórios intermediários pode ser
muito similar ao das demonstrações auditadas de fim de ano, exceto pelo fato de o
período ser mais curto, possivelmente requerendo mais informações e análises do
orçamento, e não serem auditados. Demonstrações financeiras intermediárias
confiáveis facilitarão o processo de tomada de decisões. A auditoria de fim de ano
proporciona segurança de que as demonstrações financeiras intermediárias foram
confiáveis e que os relatórios futuros provavelmente também o serão.

26. 4.19.Quando se utiliza o procedimento de reembolso de gastos (Declaração de Gastos -
Statement of Expenditures - SOE), a Demonstração dos Pedidos de Reembolso deve
formar parte integral das demonstrações financeiras do projeto. (Anexo XIII)
Demonstração dos Pedidos de Reembolso
4.20.Sob o procedimento de SOE, o mutuário periodicamente solicita retiradas dos
recursos dos empréstimos apresentando pedidos de desembolsos - declaração de gastos
- indicando os pagamentos efetuados para investimentos do projeto contemplados nos
acordos de empréstimo. O procedimento de SOE simplifica e acelera os desembolsos
do empréstimo por parte do Banco, eliminando exigências que obrigam os
funcionários do Banco a revisar os documentos de suporte de muitas transações
pequenas antes de autorizar os desembolsos. As declarações de gastos não são
apresentadas acompanhadas da documentação suporte dos pagamentos. A
aceitabilidade e veracidade dos pagamentos efetuados com relação ao projeto estão
implícitas na apresentação das SOE e são evidenciadas na documentação de suporte
que o mutuário detém.
4.21.Durante as primeiras etapas da concepção do projeto, o Gerente de Projeto, em
consulta prévia ao Departamento de Empréstimos, decide se o procedimento de SOE
será usado para efetuar os desembolsos do projeto. Ao considerar o uso de SOE, o
Gerente de Projeto também considera a experiência do mutuário quanto ao
cumprimento com os requisitos do sistema SOE, a confiança nos sistemas de
contabilidade, assim como a clareza da metodologia de inter-relação entre as
Demonstrações dos Pedidos de Reembolso e as demonstrações financeiras básicas do
projeto, e a forma de consolidação das demonstrações de desembolsos de várias
entidades executoras para não perder as pistas de auditoria do projeto. Os
procedimentos para a auditoria externa do projeto devem estar definidos antes da
autorização do uso de SOE.
4.22.Uma vez que o Banco e o mutuário concordem em utilizar o procedimento de
SOE para certas categorias ou rubricas de gastos, sempre será requerida a apresentação
de Declarações de Gastos para o reembolso de tais despesas. Os montantes aceitáveis
para serem reembolsados por meio do procedimento de SOE variam de projeto para
projeto. O Gerente de Projeto efetua conciliações periódicas entre os desembolsos
realizados por intermédio de SOE, da Conta Especial, se utilizada, e os desembolsos
totais segundo os registros que o Banco mantém. Este tipo de conciliação é essencial
para manter o controle sobre os recursos do projeto.
4.23.Como é explicado no parágrafo 4.20, os desembolsos sob o procedimento de
SOE não requerem que o mutuário apresente recibos ou outros documentos de suporte
dos pagamentos. Isto coloca o Banco em uma situação de grande risco, comparado
com outros desembolsos do Banco que requerem a apresentação de documentos de
suporte. Para diminuir este risco, o Banco dá ênfase especial na exigência de receber a
Demonstração dos Pedidos de Reembolso devidamente auditada.
4.24.Os documentos que suportam os pedidos de reembolso também são revisados
pelo pessoal do Banco durante as missões de avaliação. O Anexo X proporciona
diretrizes para esta revisão (ver também parágrafo 3.18). Como é indicado no
parágrafo 4.19, a Demonstração dos Pedidos de Reembolso forma parte integrante das
demonstrações financeiras do projeto.

27. 4.25.O formato da Demonstração dos Pedidos de Reembolso deve conter uma lista das
solicitações apresentadas ao Banco durante o período, as datas e os valores de cada
solicitação. Os saques totais devem ser iguais ao montante evidenciado nas
Demonstrações Financeiras do Projeto - ver financiamento do Banco por meio do
procedimento SOE (parágrafo 4.15). O Anexo XIII apresenta um exemplo de
Demonstrações Financeiras do Projeto onde constam os desembolsos SOE.
CONTA ESPECIAl (SA)
4.26.Pode ser estabelecido um mecanismo de Conta Especial (Special Account - SA)
para permitir maior eficácia na execução do projeto, especialmente para ajudar o
mutuário a superar problemas de fluxo de caixa. A Conta Especial é um mecanismo de
movimento de um fundo rotativo, em que o Banco antecipa recursos para uma conta
bancária especial (no Banco Central ou em um banco comercial). Quando o Banco
administra recursos fornecidos por um co-financiador pode ser estabelecida uma única
conta especial, sempre e quando os recursos puderem movimentados conjuntamente.
4.27.No caso de uma Conta Especial controlada por um órgão central, podem ser
estabelecidas subcontas dentro do banco depositário, movimentadas pelas entidades
executoras do projeto. Ainda que os recursos não tenham sido sacados da Conta
Especial, os registros de contabilidade têm que controlar os desembolsos em relação
aos montantes alocados a cada uma das subcontas. Em circunstâncias excepcionais, o
Banco pode autorizar o mutuário a sacar os recursos de uma Conta Especial e usá-los
como um antecipação para constituir outra conta secundária (second generation special
account - SGSA).
4.28.Geralmente, a Conta Especial é movimentada pelo respectivo Ministério de
Finanças ou da Fazenda, ou pela organização encarregada da execução do projeto.
Quem administrar a Conta Especial deverá manter registros apropriados para controlar
e identificar o seu movimento, ser obrigado a apresentar uma demonstração mensal
detalhando-o. A entidade executora do projeto também deve manter registros de
contabilidade adequados, assim como os documentos originais dos recibos, depósitos,
transferências, saques e conciliações bancárias.
4.29.Os saques da Conta Especial são efetuados para fazer pagamentos diretos do
projeto ou para reembolsar os pagamentos realizados pelo mutuário. O Banco repõe os
recursos da conta bancária especial com base nos pedidos de reembolso apresentados
para esses pagamentos. Os juros recebidos da conta especial pertencem ao mutuário,
que decidirá se os utilizará para as finalidades do projeto ou não.

28. 4.30.A Demonstração da Conta Especial é simplesmente um resumo das fontes e usos
dos recursos movimentados por intermédio dessa conta bancária durante o período,
onde, geralmente, o Banco é o único "depositante" (parágrafo 4.26). Os recursos da
Conta Especial provém do depósito inicial do Banco e dos reembolsos posteriores.
Geralmente, os pedidos de saque da Conta Especial correspondem a pagamentos
diretos autorizados ou reembolso de pagamentos previamente efetuados pelo mutuário.
Outros movimentos da Conta Especial podem ser os juros recebidos por saldos não
utilizados e os encargos bancários. O administrador da conta especial deve manter
registros adequados para controlar e identificar os movimentos na conta, ser obrigado a
apresentar ao Banco um relatório anual resumindo tais movimentos, e mostrando a
demonstração financeira da conta ao final de cada período. É importante que os
recursos depositados na conta especial sejam conciliados com os registros do Banco,
levando-se em consideração os valores em trânsito ao final do período, bem como as
cifras do financiamento do Banco apresentadas na demonstração acumulada de fluxo
de caixa do projeto.
4.31.Em alguns países onde o sistema bancário ainda não está desenvolvido (tal como
nos países da antiga União Soviética), os gastos dos projetos são efetuados utilizando
uma SA ou uma conta bancária regular. Em tais casos, a SA pode ser incorporada para
formar parte das Demonstrações Financeiras do Projeto. O OP/BP 12.20 "Contas
Especiais" discute as SA. A auditoria é discutida no Capítulo V do Manual.
Operações de Ajustamento
4.32.Ainda que a maioria dos empréstimos do Banco tenha como finalidade financiar
projetos de investimento, o Banco também concede empréstimos para Ajustamentos
Estruturais ou Setoriais. Geralmente, os empréstimos para ajustamentos proporcionam
recursos ao mutuário para apoiar o orçamento, sujeitos à implantação de determinadas
políticas econômicas. Os empréstimos de ajustamento estrutural (Structural
Adjustment Loans - SAL) têm enfoque principalmente em políticas gerais macro-
econômicas, enquanto que os empréstimos de ajustamento setorial (Sector Adjustment
Loan - SECAL) são direcionados para políticas econômicas de um setor em particular.
4.33.Tipicamente, os empréstimos para operações de ajustamento proporcionam
desembolsos rápidos que podem ser relacionados com financiamento de importações
de bens ou serviços incluídos em uma lista aprovada pelo Banco ("lista positiva"). Em
outros casos, o Banco fornece uma lista de bens e serviços não autorizados ("lista
negativa"). A contabilidade deste tipo de projeto se limita a manter uma lista das
faturas e dos certificados de aduana/alfândega que servem de suporte para justificar os
desembolsos do empréstimos. A lista deve cobrir pelo menos a totalidade do montante
desembolsado. Contudo, é importante que o mutuário conserve os documentos de
suporte pelo menos até um ano após apresentado o respectivo relatório de auditoria.
Deve ser levado em conta que outros procedimentos adicionais relacionados às
aquisições possam ser necessários para estes empréstimos, para que as transações
sejam elegíveis. (ver Anexo III).
Operações Híbridas

29. 4.34.Os empréstimos híbridos possuem componentes de projetos de investimento e de
operações de ajustamento. A contabilidade para cada componente de um empréstimo
híbrido segue as diretrizes dadas para cada tipo particular de operação. Por exemplo, o
desenvolvimento de uma infra-estrutura física, incluído em um empréstimo híbrido,
deve cumprir as exigências de contabilidade e relatórios exigidos para um projeto de
investimento, enquanto que os fundos desembolsados para um programa de
ajustamento de políticas devem seguir as instruções referentes à contabilidade e
relatórios para operações de ajustamento. Na realidade, deve haver dois tipos de
exigências de contabilidade e relatórios, ainda que possam ser consolidados em um
único relatório financeiro.
Operações de Emergência
4.35.A contabilidade dos empréstimos para operações de emergência deve seguir as
diretrizes para as entidades não-geradoras de receitas ou para as operações de
ajustamento acima discutidas, segundo a concepção do projeto. Estas operações podem
cobrir vários setores, tais como recursos humanos e infra-estrutura. Uma das principais
diferenças pode ser a diversidade de fontes de financiamento, algumas das quais
podem exigir a identificação específica dos gastos financiados por cada recurso.
Contudo, é importante que o sistema de controle leve em consideração a rapidez da
entrega dos recursos requeridos neste tipo de operação.
NOTAS
V: CUMPRIMENTO DOS REQUISITOS DE AUDITORIA
Tipos de Auditorias e de Auditores
5.01.Uma auditoria é uma revisão ex-post das demonstrações financeiras, sistema
financeiro, registros, transações e operações de uma entidade ou de um projeto,
efetuada por contadores profissionais, com a finalidade de assegurar a accoutability e
proporcionar credibilidade às demonstrações financeiras e outros relatórios da
administração. A auditoria também identifica deficiências no sistema de controle
interno e no sistema financeiro e apresenta recomendações para melhorá-los. As
auditorias podem diferir consideravelmente, dependendo de seus objetivos, das
atividades para os quais se utilizam as auditorias e dos relatórios que se espera receber
dos auditores. Em geral, as auditorias podem ser classificadas em três grupos: auditoria
financeira, auditoria de cumprimento e auditoria operacional. No caso da auditoria
financeira, o Banco está interessado na auditoria das demonstrações financeiras da
entidade executora como um todo, e de cada projeto em particular (ver parágrafos 4.04
e 4.13). A auditoria de cumprimento e a auditoria operacional são comentadas nos
parágrafos 5.18 e 5.19.
Auditoria das Demonstrações Financeiras da Entidade Executora

30. 5.02.O objetivo geral de uma auditoria das demonstrações financeiras de uma entidade
executora é fazer com que o auditor expresse uma opinião sobre se as demonstrações
financeiras estão razoavelmente apresentadas de acordo com as Normas Internacionais
de Contabilidade e com os princípios de contabilidade geralmente aceitos (PCGA). O
auditor avalia a apresentação razoável das demonstrações financeiras por meio da
obtenção de evidências de auditoria de uma forma detalhada e cuidadosa. Quando o
auditor, com base em evidências adequadas, suficientes, competentes e pertinentes,
conclui que as demonstrações financeiras estão livres de erros importantes, emite
uma opinião sobre sua razoabilidade e anexa essa opinião às demonstrações
financeiras. O auditor não assegura ou garante a correção da apresentação das
demonstrações financeiros, porém tem uma grande responsabilidade em informar aos
usuários se as demonstrações financeiras estão adequadamente apresentadas. Se o
auditor considera que as demonstrações financeiras não estão razoavelmente
apresentadas, ou se não pode chegar a uma conclusão devido à falta de evidências ou
outras condições prevalecentes, então tem a responsabilidade de comunicar também
aos usuários dessas demonstrações financeiras, através de seu parecer.
5.03.Contudo, uma opinião sem ressalvas por parte do auditor independente sobre a
razoabilidade das demonstrações financeiras não deve ser entendida como uma
aprovação das decisões e políticas da entidade, do uso de seus recursos ou da
adequação do sistema de controle interno. A conclusão do auditor sobre a
razoabilidade das demonstrações financeiras, não é obtida de forma precisa. Pelo
contrário, essa conclusão vai sendo obtida durante o transcurso da auditoria. O auditor
começa com poucas informações sobre a razoabilidade das informações financeiras da
entidade e à medida que a auditoria avança, cada evidência adicional confirma ou
contradiz a impressão inicial. Ao finalizar a auditoria, o auditor deve ter um conceito
claro sobre a razoabilidade das demonstrações, que lhe permitirá expressar uma
opinião.
Conhecimento da Entidade
5.04.Toda auditoria deve começar pelo conhecimento da entidade a ser auditada.
Geralmente, este entendimento é obtido por meio de análise da natureza das atividades,
do ambiente institucional e por meio de procedimentos analíticos concebidos
para
destacar tendências e outras informações importantes. Além do mais, o auditor deve
estar familiarizado com os termos do Relatório de Avaliação Inicial (SAR) e dos
convênios, incluindo as atas de negociação e as cláusulas de caráter contábil e
financeira do acordo de empréstimo.
Avaliação dos Controles Internos
5.05.Como parte de uma auditoria das demonstrações financeiras, o auditor
normalmente examina o sistema de controle interno com a finalidade de determinar o
alcance dos testes requeridos para formar uma opinião sobre as demonstrações
financeiras. Se o auditor está convencido da adequação do sistema que a entidade
possui, que deve incluir controles para proporcionar informações confiáveis e para
salvaguardar os ativos e registros, a quantidade de evidências que devem ser obtidas
pode ser significativamente menor.

31. 5.06.A extensão da avaliação do sistema de controle interno de uma entidade depende,
em grande parte, da confiança que o auditor possa depositar nesse controle para reduzir
as provas de auditoria. Ao avaliar o sistema de controle interno, o auditor deve
primeiro determinar, ao menos em termos gerais, como o sistema opera. Logo, deve
fazer uma avaliação preliminar para determinar se o sistema está adequadamente
concebido para que cumpra o objetivo de prevenir ou detectar erros que possam afetar,
de forma importante, a razoabilidade das demonstrações financeiras.
5.07.Quando o auditor identificar um controle eficiente ou pontos positivos no sistema
pode confiar nele (mas não está obrigado a fazê-lo) para aumentar sua confiança nas
informações financeiras. Portanto, haverá uma redução na amplitude das atividades
para comprovar a correção dessas informações, ou seja, na acumulação de evidências
relativas às mesmas. Contudo, para justificar essa confiança o auditor tem que provar a
efetividade prática desses controles. Os procedimentos envolvidos neste tipo de testes
se denominam comumente de "testes de cumprimento" ou "testes de transações". É
importante reconhecer que a revisão feita pelo auditor sobre o controle interno
pretende, primordialmente, determinar a extensão dos testes de transações que devem
ser conduzidos ao examinar, posteriormente, as cifras das demonstrações financeiras.
Por conseguinte, o parecer do auditor sobre as demonstrações financeiras não pode ser
considerado como uma aprovação do sistema de controle interno em geral.
Revisão das Demonstrações Financeiras
5.08.Os saldos de fim de ano ou de período, apresentados nas demonstrações
financeiras, são verificados por meio da obtenção de vários tipos de evidências. Por
exemplo: participação na realização de inventários físicos, verificação de ativos
permanentes, comunicação escrita direta para obter confirmação de terceiras partes
sobre contas a receber, saldos bancários, e exame da demonstração da conta de
Fornecedores para comprovar as contas a pagar. A verificação independente por
intermédio de fontes externas é um dos mais valiosos meios de verificação das
informações contábeis. Os testes dos saldos finais são essenciais na realização da
auditoria porque a maior parte das evidências se obtém de fontes externas
independentes do cliente e, portanto, é considerada de grande qualidade. Por exemplo,
no decurso da auditoria, o auditor deve fazer contato com o Banco para confirmar os
saldos do empréstimo de forma independente dos registros da entidade.
5.09.Existe uma estreita relação entre a revisão geral das circunstâncias do cliente, dos
resultados da avaliação e comprovação do sistema de controle interno, e dos testes
diretos dos saldos apresentados nas demonstrações financeiras. Se o auditor tiver
obtido um razoável grau de confiança sobre a apresentação das demonstrações
financeiras, por intermédio da revisão geral do controle interno e testes de efetividade,
os testes diretos dos saldos podem ser reduzidos consideravelmente. Em todo caso,
sempre será necessário fazer alguns testes sobre os saldos apresentados nas
demonstrações financeiras.
Auditoria das Demonstrações Financeiras do Projeto
5.10.Os objetivos gerais da auditoria das demonstrações financeiras do projeto são o de
determinar se essas demonstrações financeiras estão razoavelmente apresentadas,
especialmente quanto à origem e aplicação dos recursos, tanto em relação aos valores
do período específico como os acumulados; e se os desembolsos alocados ao projeto
estão em conformidade com o estabelecido nos acordos de empréstimo e nas
especificações do SAR. Quando for aplicável, a auditoria também deve cobrir o
balanço patrimonial, com particular atenção ao tratamento dos ativos.

32. O Processo de Auditoria
5.11.Os procedimentos adotados em uma auditoria das demonstrações financeiras do
projeto, ainda que geralmente sejam mais simples, na maioria de seus aspectos são
similares aos da auditoria das demonstrações financeiras da entidade executora, como
indicado anteriormente. A auditoria do projeto inclui a investigação e avaliação do
sistema de controle interno e a comprovação das transações correspondentes. Contudo,
espera-se que o auditor baseie-se amplamente na inspeção de documentação válida de
suporte e da execução de outros procedimentos, tais como inspeção física dos
principais bens adquiridos e, quando for praticável, na comprovação da elegibilidade
dos gastos em conformidade com os termos do acordo de empréstimo e do SAR.
5.12.Quando o mutuário utiliza o procedimento de SOE para solicitar saques de
recursos, os gastos informados na Demonstração de Origens e Aplicações de Recursos
deverão incluir também os gastos efetuados pelo procedimento de SOE.
Auditoria das Demonstrações dos Pedidos de Reembolso
5.13.A auditoria das Demonstrações dos Pedidos de Reembolso deve ser considerada
como parte da auditoria geral das demonstrações financeiras do projeto. Contudo,
normalmente pede-se uma maior cobertura na comprovação do cumprimento de
requisitos de elegibilidade, devido ao fato dos pedidos de reembolso de gastos
efetuados para o projeto não serem apresentados ao Banco junto com a documentação
de suporte. O objetivo principal desta parte da auditoria é comprovar se os gastos que
compõem o total dos reembolsos solicitados estão totalmente suportados por
documentos que se encontram nos arquivos do mutuário, foram devidamente
autorizados, são aceitáveis conforme os termos do acordo de empréstimo e foram
contabilizados corretamente (ver parágrafo 5.54). O Banco também utiliza o resultado
da auditoria para decidir se continua com o sistema de SOE, assim como para efetuar
as deduções necessárias em futuros reembolsos de gastos não elegíveis.
Auditoria da Conta Especial
5.14.Quando existir uma Conta Especial (SA), é exigida uma auditoria anual desta
conta. O objetivo principal de tal auditoria é verificar se a demonstração financeira da
conta está razoavelmente apresentada, e que os pagamentos realizados por meio da
Conta Especial são corretos e estão em conformidade com os respectivos acordos de
empréstimo. Por conseguinte, o auditor deverá efetuar procedimentos que lhe
permitam chegar a uma conclusão sobre se a Demonstração da Conta Especial reflete o
movimento ocorrido durante o período e se os recursos foram usados unicamente para
os fins do projeto.
5.15.Por sua natureza, a auditoria da Conta Especial é simples. Esta auditoria consiste
na revisão dos registros que são mantidos pela entidade responsável pela
movimentação desta conta e a comparação destes com os extratos das contas bancárias
fornecidas pelo banco no qual se mantém a mesma. O movimento desta conta incluirá
as antecipações e reembolsos realizados pelo Banco e os saques realizados para
atender os pedidos de reembolso. A verificação da adequação dos saques efetuados
forma parte da auditoria das demonstrações financeiras da entidade executora ou do
projeto. Deve-se ter especial cuidado em solicitar confirmação direta ao Banco sobre
os saldos e reembolsos efetuados e em conciliar os itens em trânsito ou pendentes de
registro ao final do exercício. A revisão também deve cobrir o cálculo e apresentação
dos juros recebidos na conta especial.

33. Auditoria de Empréstimos de Ajustamento
5.16.A auditoria de empréstimos de ajustamento deverá enfocar, principalmente, a
adequação dos procedimentos utilizados para preparar os certificados de
aduana/alfândega ou relatórios similares. Por conseguinte, deve limitar-se ao exame
dos certificados sobre os quais estão baseados os pedidos de reembolso de gastos
(SOE) e uma opinião sobre a confiabilidade que se possa ter nos procedimentos
aplicados na emissão de tais certificados. Devido à natureza dos empréstimos de
ajustamentos, existem vários assuntos que requerem especial cuidado: (i) os termos de
referência da auditoria devem satisfazer as exigências das cláusulas financeiras dos
acordos de empréstimo; (ii) deve ser estabelecida com clareza que os documentos
usados para um empréstimo de ajustamento não tenham sido utilizados para justificar
outro empréstimo de ajustamento; (iii) deve ser verificada a natureza dos pagamentos
solicitados, para assegurar-se que se encontram devidamente documentados; (iv) deve
ser verificada a lista negativa; e (v) deve-se ter em conta as datas de encerramento.
Auditoria de Empréstimos Híbridos
5.17.A auditoria de empréstimos híbridos deve seguir as mesmas diretrizes de uma
auditoria de projetos de investimento para o componente de investimento e da
auditoria de empréstimos de ajustamento para os componentes de ajustamento.
Auditoria de Cumprimento
5.18.A auditoria de cumprimento engloba a revisão, comprovação e avaliação dos
controles e procedimentos operacionais de uma entidade. Nas empresas comerciais
esta revisão normalmente inclui a contabilidade, as finanças e outras operações, como
um suporte à gerência.
Nas entidades governamentais, esta revisão também cobre o cumprimento das
disposições legais e contratos aos quais está sujeita a entidade. Normalmente, as
auditorias de cumprimento das empresas privadas e de muitas empresas estatais são
efetuadas por auditores internos, que são empregados da entidade. As auditorias de
cumprimento da maioria das operações do governo são realizadas pelos auditores
governamentais que, em essência, atuam como auditores internos do governo. Em
muitos casos, os auditores internos e os auditores governamentais não estão obrigados
a cumprir as normas prescritas para os profissionais da contabilidade, posto que seus
relatórios normalmente não têm o propósito de serem usados por terceiras pessoas.
Auditoria Operacional
5.19.A auditoria operacional é um exame mais amplo da administração, recursos
técnicos e desempenho de uma organização. O propósito desta auditoria é medir o grau
em que as operações da empresa ou do governo estão alcançando seus objetivos. O
produto principal de uma auditoria operacional é um relatório com recomendações de
melhorias para aumentar a eficiência, a eficácia e a economia das operações. Neste
sentido, é a auditoria com o alcance mais amplo, pois cobre todas as funções principais
de uma organização. A auditoria operacional é desenvolvida por toda classe de
auditores. Contudo, os auditores internos e os auditores governamentais tendem a ser
mais ativos nesta área que os auditores independentes.
Normas de Auditoria