08 cuando los gastos reparables pueden ser deducible

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M VA AS LC
& EMPRESAS
CONTADORES
SISTEMA INTEGRAl de INFORMACIÓN
PARA CONTADORES, ADMINISTRADORES Y GERENTES
BIBLIOTECA
OPERATIVA
DEL CONTADOR
Roxana Pérez Peralta
Richard Agapito Custodio
¿Cuándo los gastos
reparables
pueden ser deducibles?

ÍNDICE
4
¿Cuándo los gastos
reparables pueden
ser deducibles?
PRIMERA EDICIÓN
MARZO 2012
7,025 EJEMPLARES
Prohibida su reproducción
total o parcial
DERECHOS RESERVADOS
D. LEG. Nº 822
© Roxana Pérez Peralta
© Richard Agapito Custodio
© Gaceta Jurídica S.A.
HECHO EL DEPÓSITO LEGAL EN LA
BIBLIOTECA NACIONAL DEL PERÚ
2012-03433
LEY Nº 26905 / D.S. Nº 017-98-ED
ISBN: 978-612-4113-59-8
REGISTRO DE PROYECTO EDITORIAL
11501221200225
diSEÑO de carÁtula
Martha Hidalgo Rivero
diagramación de interiores
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Angamos Oeste 526 - Miraflores
Lima 18 - Perú
Central Telefónica: (01)710-8900
Fax: 241-2323
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Gaceta Jurídica S.A.
Impreso en:
Imprenta Editorial El Búho E.I.R.L.
San Alberto 201 - Surquillo
Lima 34 - Perú
CONTADORES
& EMPRESAS
INTRODUCCIÓN......................................................................................... 3
1. DEPRECIACIÓN DE BIENES SUJETOS A UN CONTRATO DE
ARRENDAMIENTO FINANCIERO..................................................... 3
2. ACREDITACIÓN DE MERMAS EN LOS CASOS DE IMPOR-
TACIóN ............................................................................................. 8
3. PRINCIPIO DEL DEVENGADO.......................................................... 11
4. PROVISIONES DE COBRANZA DUDOSA........................................ 17
5. INTERESES POR PRÉSTAMO.......................................................... 21
6. SUJETOS INAFECTOS...................................................................... 27
7. GASTOS DE VIAJE DE LOS TRABAJADORES DE OTRAS
EMPRESAS......................................................................................... 30
8. GASTOS DE TELÉFONO SIN LA EMISIÓN DEL COMPRO-
BANTE DE PAGO ............................................................................. 34
9. PARTICIPACIÓN VOLUNTARIA A LOS TRABAJADORES............. 36
10. GASTOS DE RESPONSABILIDAD SOCIAL..................................... 39
11. GASTOS Y COSTOS SIN COMPROBANTE DE PAGO.................... 44

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¿Cuándo los gastos reparables pueden ser deducibles?
INTRODUCCIÓN
La presente Guía Práctica desarrolla el
análisis tributario-contable de los gastos in-
curridos y reconocidos contablemente por la
empresa, siguiendo las pautas para su re-
conocimiento, medición, presentación y re-
velación en los Estados Financieros, esta-
blecidas en las Normas Internacionales de
Información Financiera - NIIF.
Asímismo, analizamos las reglas gene-
rales y específicas que la Superintendencia
Nacional de Administración Tributaria ha es-
tablecido respecto de la deducción de gas-
tos que pueden tener incidencia en la de-
terminación del Impuesto a la Renta Anual,
reglas que representan los parámetros o li-
neamientos básicos que la empresa debe-
rá tener en cuenta para determinar su ren-
ta neta imponible.
Como regla general tenemos el requisito
exigido a todos los gastos, es el cumplir con
el principio de causalidad, establecido en el
primer párrafo del artículo 37 de la Ley del
Impuesto a la Renta. En efecto, la norma en
mención dispone que a fin de establecer la
renta neta de tercera categoría se deducirán
de la renta bruta los gastos necesarios para
producir y mantener su fuente, así como los
vinculados con la generación de ganancias
de capital, en tanto la deducción no esté ex-
presamente prohibida por esta ley.
Finalmente, cada caso en análisis está
siendo sustentada con criterios jurispru-
denciales del Tribunal Fiscal, que si bien
no son de Observancia Obligatoria, consti-
tuyen un precedente para sustentar nues-
tra opinión.
1. DEPRECIACIóN DE
BIENES SUJETOS A
UN CONTRATO DE
ARRENDAMIENTO
FINANCIERO
La NIC 17Arrendamientos, contempla los
lineamientos para la contabilización y re-
velación de la información relativa a los
arrendamientos, así tenemos: (ver cuadro
Nº 1)
El Texto Único Ordenado de la Ley del
Impuesto a la Renta (en adelante, TUO de
la Ley) y el Reglamento de la Ley del Im-
puesto a la Renta (en adelante, el Regla-
mento) establecen lo siguiente: (ver cua-
dro Nº 2)
Ahora bien, para la depreciación de bie-
nes sujetos a un contrato de arrendamiento
financiero nos remitiremos al Decreto Legis-
lativo N° 299, que establece un tratamien-
to contable y tributario para los contratos de
arrendamiento financiero celebrados a par-
tir del 1 de enero de 2001 (ver cuadro Nº 3).
¿Cuándo los gastos reparables
pueden ser deducibles?

4
CONTADORES & EMPRESAS
CUADRO Nº 1
NIC 17 Arrendamientos
Párrafo 8 Califica como un contrato de arrendamiento financiero si transfiere sustancialmente todos los riesgos
y beneficios del bien.
Párrafo 20 Requiere que el arrendatario –es decir, el usuario de los bienes– registre al inicio del contrato el activo
contra un pasivo por el valor de mercado del bien arrendado o el valor presente neto de los pagos
mínimos a efectuar por el arrendador.
Párrafo 28 El importe depreciable del activo arrendado se distribuirá entre cada uno de los periodos de uso
esperado, de acuerdo con una base sistemática, coherente con la política de depreciación que el
arrendatario haya adoptado con respecto a los demás activos depreciables que posea.
En caso de que exista certeza razonable de que el arrendatario obtendrá la propiedad al finalizar el
plazo del arrendamiento, el periodo de utilización esperado será la vida útil del activo.
En otro caso, el activo se depreciará a lo largo de su vida útil o en el plazo del arrendamiento, según
cual sea menor.
CUADRO Nº 2
Tratamiento tributario
Artículo 40
TUO de la Ley
Los bienes relacionados a la producción de rentas gravadas, distintos de edificios y cons-
trucciones, se depreciarán aplicando, sobre su valor, el porcentaje establecido en el Re-
glamento(*)
. Precisando que en ningún caso se podrá aplicar porcentajes de depreciación
mayores a los contemplados en dicho Reglamento.
Inciso b) artículo 22
del Reglamento
Establece que la depreciación aceptada tributariamente será aquella que se encuentre conta-
bilizada dentro del ejercicio gravable en los libros y registros contables, así como no superar
el tope del porcentaje de depreciación aplicable.
Precisa que en ningún caso se admitirá la rectificación de las depreciaciones contabilizadas
en un ejercicio gravable, una vez cerrado este, sin perjuicio de la facultad del contribuyente
de modificar el porcentaje de la depreciación aplicable a ejercicios futuros.
(*) El artículo 22 del Reglamento establece los siguientes porcentajes máximos:
Bienes
Porcentaje anual de deprecia-
ción hasta un máximo de:
Ganado de trabajo y reproducción, redes de pesca. 25%
Vehículos de transporte terrestre (excepto ferrocarriles), hornos en
general.
20%
Maquinaria y equipo utilizados por las actividades mineras, petro-
leras y de construcción, excepto muebles, enseres y equipos de
oficina.
20%
Equipos de procesamiento de datos. 25%
Maquinaria y equipo adquirido a partir del 01/01/1991 10%
Otros bienes del activo fijo. 10%

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CUADRO Nº 3
Decreto Legislativo N° 299 - artículo 18
1. Los bienes objeto de arrendamiento financiero se consideran activo fijo del arrendatario.
2. Se registrarán contablemente de acuerdo a las NICs.
Tratamiento de la
depreciación
Régimen de deprecia-
ción general
La depreciación se efec-
tuará conforme a lo es-
tablecido en el TUO de la
Ley:
- Para efecto de deducir como gasto la depre-
ciación se requerirá no superar el tope del
porcentaje de depreciación aplicable; y
- Estar contabilizada en los libros y registros
contables.
Régimen de deprecia-
ción especial
La depreciación se deter-
minará de manera lineal
en función a la cantidad
de años que comprende el
contrato, siempre que este
reúna las siguientes carac-
terísticas:
- Que cumplan con el requisito de ser consi-
derados costo o gasto para efectos del TUO
de la Ley.
- El arrendatario debe utilizar los bienes
arrendados exclusivamente en el desarrollo
de su actividad empresarial.
- Su duración mínima ha de ser de dos (2) o de
cinco (5) años, según tengan por objeto bie-
nes muebles o inmuebles, respectivamente.
- La opción de compra solo podrá ser ejerci-
tada al término del contrato.
Que de lo expuesto se desprende que
la intención del legislador ha sido estable-
cer dos (2) tratamientos claramente dife-
renciados en cuanto a la depreciación de
los bienes comprendidos en contratos de
arrendamiento financiero, estableciendo
en el primer párrafo del artículo 18, un ré-
gimen de depreciación general, cuyas re-
glas obedecen a lo establecido en el TUO
de la Ley, que exige, entre otros, la conta-
bilización de la depreciación para efectos
tributarios; y uno especial en el segundo
párrafo del referido artículo 18, para aque-
llos bienes sujetos a contratos de arrenda-
miento con las características estableci-
das en este, que prevé la depreciación en
el plazo del contrato de acuerdo a un mé-
todo lineal, y en el que no se aprecia como
requisito para su deducción tributaria, el re-
gistro de dicha depreciación en los libros
contables.
APLICACIÓN PRÁCTICA
Maquinaria adquirida a través de un
contrato de arrendamiento financiero.
Una empresa adquiere una maquina-
ria hace tres (3) años a través de un
contrato de leasing, para fines didácticos
presentaremos el resumen de las cuotas
por año:
Año Capital Intereses Cuota IGV Total
1 15,200 12,800 28,000 5,040 33,040
2 19,100 8,900 28,000 5,040 33,040
3 23,900 4,100 28,000 5,040 33,040
Total 58,200 25,800 84,000 15,120 99,120
Datos:
Vida útil de la maquinaria: 5 años.
Opción de compra: Ejercida al concluir el
contrato de arrendamiento.
Depreciación contable: En función a la
vida útil (5 años).
Depreciación tributaria: En función al pe-
riodo del contrato de arrendamiento.
Solución:
En aplicación de las normas antes men-
cionadas, atendiendo al fondo del contra-
to antes que a su forma legal, la NIC 17
requiere que el arrendatario, es decir, el
usuario de los bienes por lo general regis-
tre al inicio del contrato el activo contra un
pasivo por el valor de mercado del bien o

6
el valor presente neto de los pagos míni-
mos a efectuar por el arrendador.
--------------------x --------------------
32 Activos adquiridos en arrenda-
miento financiero 58,200
322 Inmuebles, maquinaria
y equipo
3223 Maquinarias y equipos
de explotación
37 Activo diferido 25,800
373 Intereses diferidos
3731 Intereses no devengados
en transacciones con
terceros
40 Tributos, contraprestaciones
y aportes al sistema de
pensiones y de salud por pagar 15,120
401 Gobierno central
4011 Impuesto general a las
ventas
40115 IGV - por aplicar
45 Obligaciones financieras 99,120
452 Contratos de arrenda-
miento financiero
x/x Por el reconocimiento del activo.
--------------------x --------------------
Es preciso recalcar, que el tratamiento
contable concuerda con el tratamiento
aplicado a efectos tributarios acorde con
lo señalado en el artículo 18 del Decreto
Legislativo N° 299.
Según los datos proporcionados la vida
útil del bien es de cinco (5) años; por lo
tanto, contablemente corresponde dis-
tribuir el costo de este en función a su
vida útil. Para el reconocimiento de la
depreciación se debe realizar el siguien-
te asiento contable durante los cinco (5)
años de la vida útil del bien.
Depreciación contable - Según vida útil
(Contabilizada)
Costo de
adquisición
Vida
útil
Tasa de
depreciación
Depreciación
anual
58,200
5
años
20% 11,640
--------------------x --------------------
68 Valuación y deterioro de
activos y provisiones 11,640
681 Depreciación
6813 Depreciación de activos
adquiridos en arrenda-
miento financiero -
Inmuebles, maquinaria
y equipo
68132 Maquinarias y equipos
de explotación
39 Depreciación, amortización
y agotamiento acumulados 11,640
3912 Activos adquiridos
en arrendamiento
financiero
39123 Inmuebles, maquinaria
y equipo - Maquinarias
y equipos de explotación
x/x Depreciación de la maquinaria.
--------------------x --------------------
Sin embargo, a efectos tributarios este
tipo de contrato tiene como beneficio la
posibilidad de efectuar la distribución en
el plazo del contrato –tres (3) años en el
caso planteado– claro está, de cumplir
con los requisitos señalados en el artículo
18 del Decreto Legislativo N° 299, sin re-
querir que la depreciación se encuentre
contabilizada en libros.
Tributariamente - Depreciación acelerada
Costo de
adquisición
Plazo del
contrato
Tasa de
depreciación
Depreciación
anual
58,200 3 años 33.33% 19,400
Por lo expuesto en el párrafo anterior,
se va a generar una diferencia tempora-
ria en la determinación del Impuesto a
la Renta, toda vez, que a efectos tribu-
tarios tiene el beneficio de poder dedu-
cir una mayor depreciación (ver cuadro
N° 4).

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CUADRO N° 4
Año Activo fijo Base contable Base tributaria
Diferencia
temporaria
1
Costo 58,200 58,200
Depreciación 20% -11,640 33.33% -19,400
Total 46,560 38,800 7,760
2
Costo 58,200 58,200
Depreciación acumulada 20% -23,280 33.33% -38,800
Total 34,920 19,400 15,520
(-) Diferencia temporaria año 1 -7,760
Total 7,760
3
Costo 58,200 58,200
Depreciación acumulada 20% -34,920 33.33% -58,200
Total 23,280 0 23,280
(-) Diferencia temporaria año 2 -15,520
Total 7,760
Podemos observar lo siguiente:
1. A partir del año 1 la empresa podrá
depreciar en forma adicional (deduc-
ción vía declaración jurada anual) el
monto de S/. 7,760.
2. La depreciación contable de los
años 4 y 5 ascendente a S/. 11,640
por cada periodo no será aceptada
para efectos tributarios, dado que el
contribuyente ya agotó el gasto por
depreciación en los primeros 3 años
(duración del contrato de arrenda-
miento), siendo estas adicionadas
vía declaración jurada anual para en
el cálculo del Impuesto a la Renta de
esos periodos.
En consecuencia, se ha reconocido, en
aplicación de la NIC 12 Impuesto a la
Renta, un pasivo tributario diferido pro-
ducto de la mayor depreciación deduci-
da para fines tributarios ascendente a
S/. 6,984 (por los años 1, 2 y 3: S/. 7,760
x 30%, respectivamente).
Veamos el asiento contable respectivo:
--------------------x --------------------
88 Impuesto a la renta 2,328
882 Impuesto a la renta -
Diferido
49 Pasivo diferido 2,328
491 Impuesto a la renta
diferido
diferido - Resultados
x/x Por la provisión del pasivo tributario
diferido, correspondiente al año 1.
--------------------x --------------------
Así tenemos, que a partir del año 4 la
depreciación contable no es aceptada
tributariamente, como consecuencia de
ello se deberá efectuar un pago mayor
por Impuesto a la Renta, producto de la
adición de la depreciación del bien adqui-
rido en Leasing, tal como a continuación
se muestra:
Activo fijo
Diferencia
temporaria
IR 30%
Diferencia temporaria de
los años 1, 2 y 3
23,280 6,984
Reversión de pasivo
diferido: Año 4
-11,640 -3,492
Reversión de pasivo
diferido: Año 5
-11,640 -3,492

8
Veamos el asiento contable respectivo:
--------------------x --------------------
49 Pasivo diferido 3,492
diferido
diferido - Resultados
88 Impuesto a la renta 3,492
882 Impuesto a la renta -
Diferido
x/x Por la reversión del pasivo tribu-
tario diferido, correspondiente al
año 4.
--------------------x --------------------
Conclusión:
Como se podrá observar, en el desarro-
llo del presente caso, la Ley especial referida
a los contratos de arrendamiento financiero,
no hace mención alguna que para efectos de
deducir como gasto la depreciación acelera-
da, tenga que encontrarse contabilizada en
los Libros y Registros Contables. Por lo tan-
to, procede su deducción tributaria.
JURISPRUDENCIA
No es exigible el requisito de la con-
tabilización de la depreciación en los
bienes con depreciación acelerada en
virtud del contrato de leasing.
RTF Nº 00986-4-2006
Se declara fundada la apelación de puro
derecho presentada contra las resolucio-
nes de determinación y multa emitidas
por el impuesto a la Renta del ejercicio
2002, estableciéndose que el régimen
tributario para la depreciación de los
bienes objeto de arrendamiento finan-
ciero previsto en el segundo párrafo del
artículo 18 del Decreto Legislativo N° 299,
modificado por la Ley N° 27394, no exi-
gía como requisito la contabilización de
tal depreciación para su deducción tribu-
taria, por lo que no se encontraba arre-
glado a Ley que la Administración exigie-
se a la recurrente dicha contabilización,
resultando por tanto procedente que
aquella sea deducido con la declaración
jurada anual del ejercicio.
2. ACREDITACIóN DE
MERMAS EN LOS CASOS
DE IMPORTACIóN
Según el Diccionario de la Real Acade-
mia Española, la palabra “merma” significa:
“porción de algo que se consume natural-
mente o se sustrae”.
La NIC 2 Inventarios, que regula el trata-
miento aplicable para el reconocimiento, me-
dición y revelación de inventarios, no trata
específicamente sobre el concepto denomi-
nado merma, estas disminuciones del valor
de las existencias son tratadas en el punto
denominado valor neto realizable (párrafo 9
de la NIC 2).
Valor neto
realizable
= Precio estimado
de venta
- Costo de co-
mercialización
El literal a) del párrafo 16 de la NIC 2 In-
ventarios, señala que se excluye del costo
de las existencias las cantidades anorma-
les de desperdicios de materiales (merma),
siendo reconocido como gasto del ejerci-
cio. En ese sentido, realizando una inter-
pretación en contrario del referido literal, se
entiende que las cantidades normales de
desperdicio de materiales deben incluirse
dentro del costo de producción.
En resumen podemos decir, que según
la normativa contable tenemos: Mermas nor-
males y anormales.
Como norma general el artículo 37 del
TUO de la Ley del impuesto a la Renta (en
adelante TUO de la Ley), define para esta-
blecer la renta neta de tercera categoría se
deducirá de la renta bruta los gastos nece-
sarios para producir y mantener su fuen-
te, así como los vinculados con la genera-
ción de ganancias de capital; partiendo de

9
este concepto diríamos que el gasto por las
mermas de existencias son aceptadas tribu-
tariamente, solo que, el inciso f) del artícu-
lo 37 del TUO de la Ley nos condiciona su
deducción a que se encuentren debidamen-
te acreditados.
Además, el inciso c) del artículo 21 del
reglamento de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta (en adelante, Reglamento) define a la
Merma como una pérdida física, en el volu-
men, peso o cantidad de las mercaderías,
insumos, materias primas o bienes interme-
dios; es decir, una pérdida cuantitativa.
Merma
Pérdida física, en el volumen
peso o cantidad de las existen-
cias, ocasionada por causas
inherentes a su propia natura-
leza o al proceso productivo.
Como se podrá observar las causas que
originan las mermas están vinculadas a su
propia naturaleza y/o al proceso productivo,
que en la práctica las empresas establecen
porcentajes máximos de merma (normal),
que va a variar de acuerdo al volumen de
producción, asumidas en el costo de produc-
ción. Por lo tanto, se asume que la merma
anormal producida fuera del proceso produc-
tivo, será asumida como gasto del ejercicio
en que se incurra.
Las mermas se
originan
Dentro del
proceso
productivo
Fuera del
proceso
productivo
Costo de
producción
Gasto
Como se menciona en los párrafos pre-
cedentes, la norma tributaria exige para que
las mermas sean deducibles para efectos
del impuesto a la renta, estas se sustentan
mediante un informe técnico que debe cum-
plir con ciertas características:
- El informe debe ser elaborado por un
profesional independiente, compe-
tente y colegiado en el tema materia
del informe.
- El profesional deberá especificar en
su informe técnico el método em-
pleado y las pruebas realizadas.
- En el informe se deberá indicar en
qué consistió la evaluación realiza-
da, las condiciones en que esta fue
realizada y en qué oportunidad.
Ahora, por todo lo expuesto en los
párrafos anteriores, surge la siguiente
interrogante:
¿Será necesario contar con el in-
forme técnico que sustente la merma
cuando esta es aceptada por las normas
aduaneras?
Resolvemos la interrogante con el si-
guiente caso práctico:
La empresa Misti S.A.C. se dedica a la
venta de productos agrícolas (urea agrí-
cola, fosfato diamónico), dichos produc-
tos se importaron de Estados Unidos
por un monto ascendente a S/. 50,000
nuevos soles, produciéndose una pérdi-
da de 1% y 1.5% respectivamente entre
las cantidades embarcadas en los puer-
tos de origen y las desembarcadas en el
puerto de destino, debido a que los ferti-
lizantes se encuentran literalmente en el
aire, expuesto al clima y al viento.
Nos indican que la pérdida producida es
corroborada con el informe que fue reali-
zado por la empresa Asociados de Segu-
ros S.A.
Nos consultan, si el informe técnico emiti-
do por la empresa Asociados de Seguros

10
S.A. sirve para acreditar las mermas ob-
tenidas producto de la importación de los
fertilizantes.
Solución:
Como norma general, el literal c) del
artículo 21 del Reglamento de la Ley,
señala que merma es la pérdida física,
en el volumen, peso o cantidad de las
existencias, ocasionada por causas in-
herentes a su naturaleza o al proceso
productivo y cuando la Administración lo
requiera, el contribuyente deberá acre-
ditar las mermas mediante un informe
técnico emitido por un profesional inde-
pendiente, competente y colegiado o por
el organismo técnico competente. Dicho
informe deberá contener, por lo menos,
la metodología empleada y las pruebas
realizadas, en caso contrario, no se ad-
mitirá la deducción.
Sin perjuicio de lo anterior, para las nego-
ciaciones internacionales, el artículo 145
de la Ley General de Aduanas, aprobada
por Decreto Legislativo Nº 1053, señala
que los derechos arancelarios y demás
impuestos se aplican sobre la mercancía
declarada y, en caso de reconocimiento
físico, sobre la mercancía encontrada,
siempre que esta sea menor a la decla-
rada; si es mayor a la declarada, la dife-
rencia caerá en comiso.
A su vez, los artículos 113 y 116 de la
citada ley establece que las compañías
transportadoras son responsables de las
mercancías hasta su entrega en el punto
de llegada, y como constancia se confec-
ciona una lista de bultos o mercancías
faltantes o sobrantes, actas de inventa-
rio de aquellos bultos arribados en mala
condición del exterior, la que junto con la
respectiva nota de tarja(1)
son suscritas
por el transportista.
Por otro lado, para efecto de los despa-
chos totales o parciales de las mercan-
cías que se encuentran en depósito,
según lo indicado en el artículo 112 del
Reglamento de la Ley General de Adua-
nas, aprobado por Decreto Supremo
Nº 010-2009-EF, se tendrá en cuenta el
peso registrado al momento de la recep-
ción por el depositario, quien asumirá la
responsabilidad frente al Fisco con rela-
ción a la deuda tributaria aduanera, por
las diferencias que pudieran presentarse
en función de la variación del peso regis-
trado a la salida de las mercancías; sin
embargo, tratándose de carga a granel
no será responsable por la pérdida de
peso por efecto de influencia climatológi-
ca, evaporación o volatilidad, siempre y
cuando la pérdida del peso no exceda del
dos por ciento (2%) del peso registrado al
ingreso de la mercancía al depósito.
Ahora, teniendo en cuenta que las cau-
sas que originaron las mermas están
vinculadas a su propia naturaleza, estas
serán asumidas en el costo de venta de
las mercaderías; debiendo proceder con
su reconocimiento mediante el siguiente
asiento contable:
--------------------x --------------------
60 Compras 50,000
601 Mercaderías
6011 Mercaderías manufac-
turadas
40 Tributos, contraprestaciones y
aportes al sistema de pensio-
nes y de salud por pagar 9,000
401 Gobierno Central
4011 Impuesto general a
las ventas
40111 IGV - Cuenta propia
42 Cuentas por pagar
comerciales - Terceros 59,000
421 Facturas, boletas y otros
comprobantes por pagar
(1) De acuerdo con la definición contenida en la Ley, es el documento que formulan conjuntamente el transportista o su representan-
te con el responsable de los almacenes aduaneros o con el dueño o consignatario según corresponda, durante la verificación de lo
consignado en los documentos de transporte contra lo recibido físicamente, registrando las observaciones pertinentes.

11
4212 Emitidas
x/x Por la importación de las mer-
caderías.
--------------------x --------------------
20 Mercaderías 50,000
201 Mercaderías
manufacturadas
2011 Mercaderías
manufacturadas
20111 Costo
61 Variación de existencias 50,000
611 Mercaderías
6111 Mercaderías
manufacturadas
x/x Por la adquisición de mercade-
rías.
--------------------x --------------------
Ahora bien, una vez que se vendan los
bienes deberá darse de baja la merca-
dería comprada, mediante el siguiente
asiento contable:
--------------------x --------------------
61 Variación de existencias 50,000
611 Mercaderías
6111 Mercaderías
manufacturadas
20 Mercaderías 50,000
201 Mercaderías
manufacturadas
2011 Mercaderías
manufacturadas
x/x Por la adquisición de mercade-
rías.
--------------------x --------------------
Conclusión:
Podemos señalar que la Ley del Impues-
to a la Renta permite la deducción de las
mermas debidamente acreditadas, lo que
ocurre en este caso, pues tales mermas se
encuentran dentro de los límites que ya han
sido establecidos por las leyes y normas re-
glamentarias que regulan la importación de
mercancías.
JURISPRUDENCIA
No es exigible la acreditación de mer-
mas mediante informe técnico en los
casos de importación de productos a
granel.
RTF Nº 03620-5-2005
El Tribunal fiscal considera que si bien
el Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta faculta a la Administración para
que requiera al contribuyente que acre-
dite las mermas mediante un informe
técnico emitido por un profesional inde-
pendiente, competente y colegiado, o por
el organismo técnico competente, ello no
puede ser interpretado en forma aislada
como lo ha hecho la Administración. Tal
facultad debe aplicarse razonablemen-
te, esto es, cuando no haya una merma
acreditada, no se tenga certeza del por-
centaje aplicable para la actividad por
no contar con elementos para ello, entre
otros; no así, cuando existen normas es-
pecíficas que reconocen un porcentaje
razonable de mermas.
3. PRINCIPIO DEL
DEVENGADO
Según lo establecido en el inciso a) del
artículo 57 del TUO de la Ley del Impuesto
a la Renta (en adelante TUO de la Ley), las
rentas de la tercera categoría se considera-
rán producidas en el ejercicio comercial en
que se devenguen; por expresa indicación
de la misma norma este criterio será de apli-
cación para la imputación de gastos.
Como se puede apreciar, debe definirse
qué se entiende por el concepto de “deven-
gado” dado que este término no está defini-
do en el TUO de la Ley, y de ello depende
establecer la oportunidad en que deban re-
conocerse los ingresos e imputarse los gas-
tos a un ejercicio determinado.
Para definir qué se entiende por el térmi-
no devengado nos remitiremos a las normas
contables. De acuerdo con la NIC 1 Presen-
tación de Estados Financieros, una empresa
elaborará sus estados financieros (excepto
lo relacionado con la información sobre flu-
jos de efectivo) sobre la base contable del

12
devengado, precisando que, de acuerdo con
este criterio, se reconocerá partidas como
activos, pasivos, patrimonio, ingresos y gas-
tos (elementos de los estados financieros),
cuando satisfagan las definiciones y los cri-
terios de reconocimiento previstos para tales
elementos en el Marco Conceptual.
El párrafo 22 del Marco Conceptual, men-
ciona que los efectos de las transacciones y
demás sucesos se reconocen cuando ocu-
rren (y no cuando se recibe o paga dinero u
otro equivalente al efectivo), asimismo se re-
gistran en los libros contables y se informa
sobre ellos en los estados financieros de los
ejercicios a los cuales correspondan.
Asímismo, el párrafo 95 del Marco Con-
ceptual establece que los gastos se reco-
nocen en el Estado de Ganancias y Pér-
didas con base en una asociación directa
entre los costos incurridos y los ingresos
generados.
Por lo expuesto en los párrafos anterio-
res queda claro que los ingresos, los costos
y gastos se reconocen cuando se ganan o se
incurren y no cuando se cobran o se pagan.
Sin embargo, surge la siguiente
interrogante:
¿Se puede deducir los gastos deven-
gados en el ejercicio cuyo comprobante
de pago se emite en el ejercicio siguiente?
Para resolver esta interrogante, veamos
un caso práctico.
La empresa Los Triunfadores S.A.C. de-
dicada a la venta de prendas de vestir,
con la finalidad de fortalecer su área de
ventas e incrementar la venta de sus
productos, contrata los servicios de la
empresa Marketing S.A.C. para que le
presten los servicios de asesoría en mar-
keting y promoción de ventas durante el
periodo 2011, bajo las siguientes condi-
ciones:
Elaboración del contrato firmado por am-
bas partes donde se detalla:
- El tipo de servicio que va a prestar la
empresa Marketing S.A.C.
- Tiempo de duración (inicio y término)
del servicio prestado, estableciendo
como fecha de inicio 01.07.2011 y
término 31.12.2011.
- Monto pactado por el servicio ascien-
de a S/. 6,000 más IGV.
- El pago se efectuará una vez culmi-
nado la prestación del servicio.
Nos consultan si el gasto devengado
en el ejercicio 2011 será deducible para
efectos del impuesto a la renta, en tanto
que el comprobante de pago (factura) fue
emitido en el periodo enero 2012, deta-
llando en la descripción que corresponde
a servicios de asesoría en marketing y
promoción de ventas correspondientes
al periodo 2011.
Solución:
Como norma general, artículo 37 del
TUO de la Ley, señala que a fin de esta-
blecer la renta neta de tercera categoría
se deducirá de la renta bruta los gastos
necesarios para producir y mantener su
fuente, así como los relacionados con la
generación de las ganancias de capital,
en tanto su deducción no este expresa-
mente prohibida por esta ley.
El inciso j) del articulo 44 del TUO de la
Ley, indica que no son deducibles para la
determinación de la renta neta de tercera
categoría, los gastos cuya documenta-
ción sustentaría no cumpla con los requi-
sitos y características mínimas estableci-
das por el Reglamento de Comprobante
de Pago.
Según el caso planteado, nos indican
que la factura tiene fecha de emisión
enero 2012 siendo el servicio prestado
en el 2011, nos preguntamos: Si por el
hecho de emitir una factura con fecha
posterior a la culminación del servicio

13
¿Estaríamos incumpliendo con los requi-
sitos y características mínimas estable-
cidas por Reglamento de Comprobante
de Pago?
Para desvirtuar, revisemos el numeral 1
del artículo 8 del Reglamento de Com-
probante de Pago, en donde todo lo indi-
cado en sus numerales 1.1 hasta el 1.16
no establece como requisito ni caracte-
rística que la fecha de emisión consigna-
da en la factura tiene que corresponder
necesariamente al ejercicio en que se
presto el servicio. Por lo tanto, para el
caso planteado no sería de aplicación lo
dispuesto en el inciso j) del artículo 44
del TUO de la Ley.
Ahora, considerando que el servicio
prestado por asesoría en marketing y
promoción de ventas fue realizado en el
ejercicio 2011, estaría cumpliendo con
el principio de devengado (los ingresos,
los costos y gastos se reconocen cuando
se ganan o se incurren y no cuando se
cobran o se pagan) que establece el in-
ciso a) del artículo 57 del TUO de la Ley.
Claro está, teniendo en consideración
que dichos servicios prestados durante
el ejercicio 2011 produjeron resultados
corrientes para la empresa.
Consideramos apropiado mencionar el
criterio del Tribunal Fiscal referente a que
el ingreso o gasto se producirá cuando
concurran las siguientes premisas:
1. Requiere que se hayan producido los
hechos sustanciales generadores del
ingreso o del gasto.
2. Requiere que el derecho al ingreso
o compromiso de gasto no esté su-
jeto a condición que pueda hacerlo
inexistente.
3. No requiere actual exigibilidad o de-
terminación, ni fijación de término
preciso para el pago; puede ser obli-
gación a plazo y de monto no deter-
minado.
Por lo tanto, siendo que el hecho sustan-
cial generador del gasto se originó en el
momento en que se genera la obligación
de pagarlo, aun cuando a esa fecha esta-
ba pendiente de pago, decimos que exis-
te una certeza razonable en cuanto a la
obligación y al monto; siendo así, el gas-
to por asesoría en marketing y promo-
ción de ventas es deducible para efectos
de determinar la renta neta imponible del
periodo 2011, para ello realizamos el si-
guiente asiento contable:
--------------------x --------------------
63 Gastos de servicios prestados
por terceros 6,000
632 Asesoría y consultoría
6324 Mercadotecnia
42 Cuentas por pagar comerciales
- Terceros 6,000
4211 No emitidas
x/x Por los gastos por asesoría en
marketing y ventas 2011.
--------------------x --------------------
95 Gasto de venta 6,000
95632 Asesoría y consultoría
79 Cargas imputables a cuentas
de costos y gastos 6,000
791 Cargas imputables a
cuentas de costos y
gastos
x/x Por el destino del gasto de ase-
soría en marketing y ventas.
--------------------x --------------------
En el periodo enero 2012, fecha de emi-
sión de la factura que sustenta el servi-
cio prestado por asesoría en marketing y
promoción de ventas, corresponde reali-
zar el siguiente asiento contable:
--------------------x --------------------
- Terceros 6,000
4211 No emitidas
40 Tributos, contraprestaciones y
aportes al sistema de pen-
siones y de salud por pagar 1,080

14
401 Gobierno Central
4011 Impuesto general a las
ventas
40111 IGV - Cuenta propia
- Terceros 7,080
4212 Emitidas
x/x Por la regularización del com-
probante recibido con atraso.
--------------------x --------------------
- Terceros 7,080
4212 Emitidas
10 Efectivo y equivalentes de
efectivo 7,080
104 Cuentas corrientes en
instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes
operativas
x/x Por la cancelación al proveedor
Marketing S.A.C.
--------------------x --------------------
Conclusión:
Que en aplicación del principio de deven-
gado, el gasto debe imputarse en el ejercicio
en que se incurre, independientemente del
hecho que la factura que sustenta el gasto
hubiera sido emitido con retraso.
JURISPRUDENCIA
Son deducibles los gastos devenga-
dos en el ejercicio en que se incurren,
incluso si el comprobante de pago se
emite en el siguiente ejercicio.
RTF Nº 013866-3-2010
Que conforme con el criterio vertido por
este Tribunal en reiteradas resoluciones,
el concepto de devengado supone que
se hayan producido los hechos sustan-
ciales generadores del ingreso y/o gas-
to y que el compromiso no esté sujeto a
condición que pueda hacerlo inexistente,
siendo que el hecho sustancial genera-
dor del gasto o ingreso se origina en el
momento en que se genera la obligación
de pagarlo o el derecho de adquirirlo,
aun cuando a esa fecha no haya existido
el pago efectivo, lo que supone una cer-
teza razonable en cuanto a la obligación
y a su monto.
INFORME SUNAT
Sumilla:
Tratándose de servicios prestados y cul-
minados en diciembre de 2004 y respecto de
los cuales no se ha percibido retribución par-
cial o total antes de la emisión del compro-
bante de pago:
1. Al haberse emitido el comprobante de
pago en enero de 2005, la obligación
tributaria del IGV nació en dicho periodo
tributario.
Esta conclusión no varía por el hecho de
que se haya efectuado la respectiva pro-
visión contable o que en el comprobante
de pago se consigne que el servicio co-
rresponde a diciembre de 2004.
2. En aplicación del criterio de lo devenga-
do recogido por el TUO de la Ley del IR,
el gasto que se genera por dicho servicio
se considera que corresponde al ejerci-
cio 2004.
INFORME N° 044-2006-SUNAT/2B0000
MATERIA:
En caso que por un servicio prestado
en un mes (diciembre de 2004) se emita el
comprobante de pago en el mes siguiente
(enero de 2005), se formulan las siguientes
consultas:
1. ¿El Impuesto General a las Ventas a pa-
gar corresponde a diciembre de 2004 o a
enero de 2005?
2. ¿Se puede salvar esta situación con la
respectiva provisión contable y/o consig-
nando en la factura emitida en enero de
2005 que la comisión corresponde a di-
ciembre de 2004?

15
3. Bajo esta situación ¿la factura emitida en
el 2004 sería deducible para el Impuesto
a la Renta de 2004?
BASE LEGAL:
- Texto Único Ordenado de la Ley del Im-
puesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo, aprobado por el
Decreto Supremo Nº 055-99-EF(2)
y nor-
mas modificatorias (en adelante, TUO de
la Ley del IGV).
- Reglamento de la Ley del Impuesto Ge-
neral a las Ventas e Impuesto Selectivo
al Consumo, aprobado por el Decreto Su-
premo N° 029-94-EF(3)
, cuyo Título I fue-
ra sustituido por el Decreto Supremo N°
136-96-EF(4)
y normas modificatorias (en
adelante, Reglamento de la Ley del IGV).
- Decreto Supremo Nº 130-2005-EF(5)
,
norma que modifica el Reglamento de la
Ley del IGV.
- Decreto Supremo Nº 186-2005-EF(6)
,
norma que precisa los alcances del De-
creto Supremo Nº 130-2005-EF.
- Texto Único Ordenado de la Ley del Im-
puesto a la Renta aprobado por el Decre-
to Supremo N° 179-2004-EF(7)
y normas
modificatorias (en adelante, TUO de la
Ley del IR).
ANÁLISIS:
Para efecto del presente Informe se par-
te de la premisa que en el supuesto materia
de consulta, el servicio prestado se encuen-
tra gravado con el IGV, se culminó de prestar
en diciembre de 2004 y no se ha percibido
retribución parcial o total antes de la emisión
del comprobante de pago.
1. Impuesto General a las Ventas
De acuerdo con lo establecido en el inci-
so c) del artículo 4 del TUO de la Ley del IGV,
en la prestación de servicios, la obligación
tributaria nace en la fecha en que se emi-
ta el comprobante de pago de acuerdo a lo
que establezca el Reglamento, o en la fecha
en que se percibe la retribución, lo que ocu-
rra primero.
Por su parte, el inciso d) del numeral 1
del artículo 3 del Reglamento de la Ley del
IGV(8)
, señala que en relación con el naci-
miento de la obligación tributaria, se entien-
de por fecha en que se emite el comprobante
de pago, la fecha en que, de acuerdo al Re-
glamento de Comprobantes de Pago, éste
debe ser emitido o se emita, lo que ocurra
primero.
De otro lado, mediante el inciso b) de la
Primera Disposición Final del Decreto Su-
premo Nº 130-2005-EF para efecto del IGV
se precisa que lo señalado en el inciso d) del
numeral 1 del artículo 3 del Reglamento, in-
cluido por dicho Decreto Supremo, tiene ca-
rácter interpretativo desde la vigencia de la
modificación efectuada por el Decreto Legis-
lativo Nº 950(9)
.
Al respecto, el artículo 3 del Decreto Su-
premo Nº 186-2005-EF precisa que con an-
terioridad a la incorporación del inciso d) al
numeral 1 del artículo 3 del Reglamento de
la Ley del IGV dispuesta por el artículo 4 del
Decreto Supremo Nº 130-2005-EF, y duran-
te el periodo comprendido desde la vigencia
del Decreto Legislativo Nº 950 hasta el 31 de
octubre de 2005, por fecha en que se emita
(2) Publicado el 15/04/1999.
(3) Publicado el 29/03/1994.
(4) Publicado el 31/12/1996.
(5) Publicado el 07/10/2005.
(6) Publicado el 30/12/2005.
(7) Publicado el 08/12/2004.
(8) Inciso incorporado por el artículo 4 del Decreto Supremo Nº 130-2005-EF.
(9) Publicado el 03/02/2004 y vigente desde el 01/03/2004.

16
el comprobante de pago se entenderá a la
fecha en que este se emita.
De las normas antes glosadas y respec-
to del supuesto materia de consulta, se pue-
de afirmar que, en lo que respecta al IGV,
la obligación tributaria nació en la fecha en
que se emitió el comprobante de pago por la
prestación del servicio efectuado.
En ese sentido, al haberse emitido el
comprobante de pago en enero de 2005,
el IGV por dicho servicio corresponderá al
mencionado período tributario.
Cabe señalar que esta conclusión no va-
ría por el hecho de que se haya efectuado
la respectiva provisión contable o que en el
comprobante de pago se consigne que el
servicio corresponde a diciembre de 2004,
pues tales circunstancias no alteran la opor-
tunidad en que nace la obligación tributaria
del IGV.
2. Impuesto a la Renta
De acuerdo con lo dispuesto en el
artículo 57 del TUO de la Ley del IR, las ren-
tas de la tercera categoría se considerarán
producidas en el ejercicio comercial en que
se devenguen.
Agrega que esta norma será de apli-
cación analógica para la imputación de
gastos(10)
.
Sobre el principio de lo devengado, En-
rique Jorge Reig señala que “ingreso de-
vengado es, entonces, todo aquel sobre el
cual se ha adquirido el derecho de percibir-
lo por haberse producido los hechos nece-
sarios para que se genere. Correlativamente
en cuanto a los gastos, se devengan cuando
se causan los hechos en función de los cua-
les, terceros adquieren derecho al cobro de
la prestación que los origina”(11)
.
Añade el citado autor, que “(...) el con-
cepto tiene estas características:
1. Requiere que se hayan producido los he-
chos sustanciales generadores del ingre-
so o del gasto.
2. Requiere que el derecho al ingreso o
compromiso de gasto no esté sujeto a
condición que pueda hacerlo inexistente.
3. No requiere actual exigibilidad o deter-
minación, ni fijación de término preciso
para el pago; puede ser obligación a pla-
zo y de monto no determinado”(12)(13)
.
Asimismo, Juan Roque García Mullín in-
dica que “tratándose de gastos, el principio
de lo devengado se aplica considerándose-
les imputables (deducibles) cuando nace la
obligación de pagarlos, aunque no se hayan
pagado, ni sean exigibles”(14)
.
En tal sentido, considerando que el ser-
vicio materia de consulta ha sido prestado
en diciembre de 2004, en atención al princi-
pio del devengado recogido por el TUO de la
Ley del IR, el gasto respecto a dicho concep-
to se considera que corresponde al ejercicio
2004; independientemente a la fecha en que
fuera emitido el comprobante de pago(15)
.
(10) Cabe tener en cuenta que conforme a dicho artículo, excepcionalmente, en aquellos casos en que debido a razones ajenas al contri-
buyente no hubiera sido posible conocer un gasto de la tercera categoría oportunamente y siempre que la Superintendencia Nacio-
nal de Administración Tributaria - Sunat compruebe que su imputación en el ejercicio en que se conozca no implica la obtención de
algún beneficio fiscal, se podrá aceptar su deducción en dicho ejercicio, en la medida que dichos gastos sean provisionados conta-
blemente y pagados íntegramente antes de su cierre.
(11) REIG, ENRIQUE Jorge. En: Impuesto a las Ganancias. Buenos Aires, Argentina, 1991, p. 288.
(12) Ibídem, p. 289.
(13) Criterio recogido en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 466-3-97 de fecha 14/05/1997.
(14) GARCÍA MULLÍN, Juan Roque. En: Manual del Impuesto a la Renta. p. 46.
(15) Sin perjuicio de lo señalado en la nota a pie de página 9 del presente Informe.

17
CONCLUSIONES:
Tratándose de servicios prestados y cul-
minados en diciembre de 2004 y respecto de
los cuales no se ha percibido retribución par-
cial o total antes de la emisión del compro-
bante de pago:
1. Al haberse emitido el comprobante
de pago en enero de 2005, la obliga-
ción tributaria del IGV en dicho perio-
do tributario.
Esta conclusión no varía por el he-
cho de que se haya efectuado la res-
pectiva provisión contable o que en
el comprobante de pago se consigne
que el servicio corresponde a diciem-
bre de 2004.
2. En aplicación del criterio de lo de-
vengado recogido por el TUO de la
Ley del IR, el gasto que se genera
por dicho servicio se considera que
corresponde al ejercicio 2004(16)
.
Lima, 06/02/2006
Original firmado por:
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurídico
Asimismo, con Carta Nº 035-2011-SU-
NAT/200000 reitera el criterio establecido en
el Informe N° 044-2006-SUNAT.
4. PROVISIONES DE
COBRANZA DUDOSA
¿Es deducible la provisión de cobran-
za dudosa si la discriminación se encuen-
tra en hoja suelta legalizada?
En términos sencillos, podemos defi-
nir como deudas de cobranza dudosa a las
acreencias sobre las que no existe la seguri-
dad de que pueda ser cobrada, debido a que
el deudor de manera voluntaria no cumple
con su obligación de cancelar al acreedor o
porque puede encontrarse en una crítica si-
tuación financiera que le impide cumplir con
sus diversas obligaciones contraídas.
Según lo establecido en los párrafos 18 y
22 de la NIC 18 Ingresos de Actividades Or-
dinarias, establece el reconocimiento como
GASTO del ejercicio la provisión para cuen-
tas de cobranza dudosa, siempre que exis-
ta la evidencia de incobrabilidad de los sal-
dos por cobrar, mediante el siguiente asiento
contable:
--------------------x --------------------
68 Valuación y deterioro de
activos y provisiones 56,000
684 Valuación de activos
6841 Estimación de cuentas
de cobranza dudosa
68411 Cuentas por cobrar
comerciales - Terceros
19 Estimación de cuentas de
cobranza dudosa 56,000
191 Cuentas por cobrar
comercial - Terceros
comprobantes por cobrar
x/x Por el reconocimiento de la in-
cobrabilidad de la cuenta por
cobrar como consecuencia de
la morosidad del deudor.
--------------------x --------------------
Al respecto, la NIC 39 Instrumentos
Financieros: Reconocimiento y Medición en
su párrafo 58 establece que las empresas
deben evaluar al cierre de cada ejercicio (al
31 de diciembre - fecha del balance) si en al-
gún activo financiero o un grupo de ellos se
ha deteriorado su valor. Se entiende que se
ha producido un deterioro en el valor de los
activos financieros cuando el valor en libros
es mayor a su importe recuperable, recono-
ciendo el activo por su valor recuperable.
(16) Ídem.

18
Asimismo, el párrafo 59 de la NIC 39 es-
tablece las posibles situaciones que dan ori-
gen a las pérdidas por deterioro del valor de
los activos financieros, entre ellas tenemos:
i) Dificultades financieras significativas,
e
ii) Incumplimiento de las cláusulas con-
tractuales.
Para efectos tributarios, según el literal i)
del artículo 37 del TUO de la Ley del Impues-
to a la Renta (en adelante, TUO de la Ley)
resultan deducibles las provisiones equitati-
vas siempre que se cumplan con las condi-
ciones dispuestas en el inciso f) del artículo
21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta (en adelante, Reglamento), que en-
tre otros:
i) Requiere que se verifique el carácter
de la deuda en la fecha de la provi-
sión,
ii) Que se demuestren las dificultades
financieras del deudor, y
iii) Que figure discriminada la provisión
en el Libro de Inventarios y Balances.
En este orden de ideas, consideramos
que el monto provisionado sí sería deduci-
ble; para poder entender en qué consiste
cada requisito exigido por el Reglamento,
explicaremos cada una de ellas:
i) Identificar el derecho de cobro y su
respectiva verificación al momento de
efectuar la provisión contable.
Al respecto, Jurisprudencias del Tribunal
Fiscal:
RTF Nº 2492-3-2002
Determina que para que las provisiones
y castigos de cuentas de cobranza dudo-
sa sean deducibles, se debe acreditar el
origen de la deudas y/o saldos deudores
que dieron origen a la provisión y casti-
gos de las de cobranza dudosa.
RTF Nº 2116-5-2006
La provisión de cobranza dudosa no
sustentada en comprobantes de pago
no pueden ser deducibles, pues si bien
las normas que la regula no exigen
como requisito para la deducción de la
provisión efectuada la tenencia de los
comprobantes vinculados, estos prue-
ban la existencia, origen y antigüedad
de los créditos, por lo que la recurren-
te estaba obligada a conservarlos para
sustentar la deducción.
ii) Se demuestre que la deuda provisio-
nada como incobrable proviene de
deudores que atraviesan dificultades
financieras.
Para ello revisaremos lo dispuesto en el
literal a) numeral 2 inciso f) del articulo 21
del Reglamento, la cual detalla una serie
de supuestos para demostrar el riesgo
de incobrabilidad del deudor.
ii).1 Mediante análisis periódicos de
los créditos concedidos o por
otros medios, es decir una revi-
sión de la cartera de clientes que
han sido sujetos de créditos, para
evaluar cual es su comportamiento
financiero con la empresa, verificar
si está cumpliendo con pagar de
manera puntual o con ciertas dificul-
tades, o simplemente no paga sus
obligaciones contraídas.
ii).2 Se demuestre la morosidad del
deudor mediante la documenta-
ción que evidencie las gestiones
de cobro luego del vencimiento
de la deuda, como bien lo mencio-
na la norma, las gestiones de co-
branza deben ser acreditadas con
documentación sustentatoria; por
ejemplo, el envío de cartas o co-
rreos reiterativos solicitando el pago
de la deuda indicando que de hacer
caso omiso al comunicado procede-
remos con el inicio de la cobranza
vía proceso judicial, cursar cartas

19
notariales entregadas al deudor por
parte de la Notaria en la que se le in-
dica la existencia de la deuda y soli-
cita la regularización de su situación
a la brevedad posible.
ii).3 El protesto de los documentos,
que califiquen como títulos valores
que no fueron cancelados en su
plazo de vencimiento, siendo así el
acreedor hace uso de su derecho y
realiza el protesto de los documen-
tos vencidos ante el Notario o Juez
de Paz.
Por ejemplo, dentro las operaciones
de las empresas se realizan el cobro
de sus facturas mediante canje con
letras de cambios (título valor) en la
que se concede un plazo de venci-
miento para ser cancelada, una vez
vencido la letra de cambio, el que
tenga la calidad de tenedor de la
letra deberá proceder con los trami-
tes respectivos para el protesto de
la letra de cambio por falta de pago;
el tenedor tendrá un plazo de ocho
(8) días calendarios para entregar
al Notario la letra de cambio para su
protesto y este un plazo de quince
(15) días calendarios para llevar a
cabo el protesto.
ii).4 El inicio de procedimientos judi-
ciales de cobranza, esto implica
proceder con la demanda de can-
celación de la deuda a través de un
proceso que se llevará a cabo ante
el Juzgado respectivo, en la cual
se establecerá mediante sentencia
que el deudor cancele la deuda res-
pectiva.
ii).5 Que hayan transcurrido más de
doce (12) meses desde la fecha
de vencimiento de la obligación
sin que esta haya sido satisfecha,
aquí la norma permite la provisión
de cobranza dudosa solo si cumple
con trascurrir el plazo que establece
como mínimo la norma.
Si hacemos un análisis de los dife-
rentes supuestos que establece la
norma para demostrar el riesgo de in-
cobrabilidad del deudor, observamos
que no existen parámetros para darle
prioridad a algunos de los supuestos
o la valoración de estos con algún
informe técnico emitido por algún
profesional independiente y compe-
tente. De ello se desprende que, de-
pendiendo de las circunstancias que
se presente en cada caso en particu-
lar, el contribuyente, para poder pro-
visionar la deuda de cobranza dudo-
sa, debe cumplir con algunos de los
supuestos de la norma, mencionados
en los párrafos anteriores.
iii) Que la provisión al cierre de cada ejer-
cicio figure en el Libro de Inventarios
y Balances en forma discriminada.
Como podemos observar, el Legislador
a establecido de manera expresa que el
contribuyente tiene la obligación de pro-
visionar las deudas de cobranza dudosa
de manera discriminada y no efectuarla
genéricamente, de ello se desprende
que las provisiones efectuadas conside-
rando estimaciones o porcentajes que no
reflejen la deuda real, no serán admitidas
como deducibles para efectos de deter-
minar la renta neta del ejercicio, como
consecuencia tendrán que ser reparadas
vía declaración jurada anual.
Supongamos el presente caso:
Un contribuyente se encontraba en un
proceso de fiscalización, la Superintenden-
cia Nacional de Administración Tributaria
(En adelante, Sunat) en su revisión del Li-
bro de Inventarios y Balances (ver cuadro
N° 5) encuentra que la provisión de las cuen-
tas de cobranza dudosa no se encontraban
detalladas en el mencionado libro, proce-
diendo a reparar dicha provisión en virtud de
lo establecido en el literal b) numeral 2 inciso
f) del artículo 21 del Reglamento, el cual pre-
cisa que para efectuar la provisión de cuen-
tas de cobranza dudosa esta deberá figurar

20
en el Libro de Inventarios y Balances en for-
ma discriminada al cierre de cada ejercicio.
En el presente Libro de Inventarios y Ba-
lances, el contribuyente no cumple con dis-
criminar la provisión de las cuentas por co-
branza dudosa, procediendo la Sunat con el
reparo respectivo.
Nos preguntamos:
¿Qué pasa si la discriminación se en-
cuentra en hoja suelta legalizada?
Al respecto opinión del Tribunal Fiscal:
RTF Nº 01317-1-2005
Se declara nula e insubsistente la apelada
en el extremo del reparo por cuentas de
cobranza dudosa y la sanción impuesta
ya que si bien el Libro de Inventarios y Ba-
lances al 31 de diciembre de 2001 consig-
na globalmente el importe de la provisión
de cobranza dudosa, en hoja legalizada
anexa al mismo se consigna el detalle de
las acreencias que conforman las referi-
das cuentas, como son la identificación
del cliente, el número del documento que
tendría la condición de cobranza dudo-
sa y el importe de la provisión, los que
permiten verificar la condición de incobra-
bles de las cuentas, así como de la pro-
porcionalidad de la deducción, razón de
ser del requisito del registro discriminado
de la provisión, por lo que cabe entender
cumplido el citado requisito, precisando
que dicho criterio ha sido recogido en la
RTF N° 1001-4-2001, rechazándose la
discriminación de la provisión efectuada
en hojas sueltas anexas no legalizadas,
tal como lo señaló la RTF N° 590-4-2002,
toda vez que dicha omisión le restaba fe-
haciencia al documento exhibido y a la in-
formación que contenía; lo que no ocurre
en el presente caso en el que el anexo
(ver cuadro N° 6) al Libro de Inventarios y
balances presentado esta legalizado.
Conclusión:
De lo expuesto, sugerimos que de en-
contrarnos en una situación similar, es de-
cir, que nuestro Libro de Inventarios y Ba-
lances no muestre de manera detallada la
provisión para cuentas de cobranza dudosa,
podemos sustentar dicha discriminación de
la provisión de cuentas de cobranza dudo-
sa en un anexo de hojas sueltas legalizadas,
de tal manera que le damos fehaciencia a las
operaciones.
CUADRO N° 5
LIBRO DE INVENTARIOS Y BALANCES - DETALLE DEL SALDO DE LA CUENTA 19 -
PROVISIÓN PARA CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA
EJERCICIO : 2011
RUC Nº : 20306064417
RAZON SOCIAL : LOS TRIUNFADORES S.A.
INFORMACIÓN DE DEUDORES CUENTA POR COBRAR PROVISIONADA
DOCUMENTO DE
IDENTIDAD
APELLIDOS Y NOMBRES,
DENOMINACIÓN O
RAZÓN SOCIAL
N° DEL
DOCUMENTO
FECHA DE EMISIÓN
DEL COMPROBANTE
DE PAGO
MONTO
S/.
TIPO NÚMERO
6 20506448956 DIBOS PERUANA S.A. 25,000
6 20908045683 MENSAJERIAS S.R.L. 13,000
6 20459685981 PROMOTORA E.I.R.L. 18,000
MONTO TOTAL PROVISIONADO 56,000

21
5. INTERESES POR
PRéSTAMO
Según el Diccionario de la Real Aca-
demia Española define a la palabra Inte-
rés: Provecho, utilidad, ganancia - Valor de
algo - Lucro producido por el capital - Con-
veniencia o beneficio en el orden moral o
material.
De acuerdo a esta definición podemos
decir que los intereses son cantidades de di-
nero que deben ser pagadas por la utiliza-
ción de un capital, provenientes de un prés-
tamo. Por lo tanto, para quien realiza el
préstamo constituirá un ingreso y para quien
lo utilice representará un gasto.
Según el artículo 1242 del Código
Civil, menciona que los intereses percibidos
por la contraprestación del uso del dinero
o de otro bien, son considerados intereses
compensatorios.
Ahora, corresponde definir qué se en-
tiende por Préstamo.
Según el Diccionario de la Real Acade-
mia Española lo define:
- Acción y efecto de prestar (entregar algo
a alguien para que lo utilice durante al-
gún tiempo y después lo restituya o de-
vuelva).
- Cantidad de dinero que se solicita, gene-
ralmente a una institución financiera, con
la obligación de devolverlo con un interés.
CUADRO N° 6
ANEXO DE LA PROVISIÓN PARA CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA
EJERCICIO : 2011
RUC Nº : 20306064417
RAZON SOCIAL : LOS TRIUNFADORES S.A.
INFORMACIÓN DE DEUDORES CUENTA POR COBRAR PROVISIONADA
DOCUMENTO DE
IDENTIDAD
APELLIDOS Y NOMBRES,
DENOMINACIÓN O
RAZÓN SOCIAL
N° DEL
DOCUMENTO
FECHA DE EMISIÓN
DEL COMPROBANTE
DE PAGO
MONTO
S/.
TIPO NÚMERO
6 20506448956 DIBOS PERUANA S.A. 415 20/01/2010 8,000
420 30/01/2010 6,000
428 05/02/2010 5,000
430 06/02/2010 3,000
435 10/02/2010 3,000
6 20908045683 MENSAJERIAS S.R.L. 501 05/04/2010 2,500
505 07/04/2010 2,500
512 10/04/2010 4,000
513 11/04/2010 4,000
6 20459685981 PROMOTORA E.I.R.L. 580 02/05/2010 9,000
585 04/05/2010 9,000
MONTO TOTAL PROVISIONADO 56,000

22
- Contrato mediante el cual un particular
se obliga a devolver el dinero que le ha
sido prestado.
Así mismo, el concepto préstamo es de-
finido en el Código Civil como “Contrato de
mutuo de dinero”, que en su artículo 1648
precisa que es el mutuo (contrato) por el
cual el mutuante (quien presta) se obliga a
entregar al mutuatario (quien recibe) una
determinada cantidad de dinero o de bie-
nes consumibles, a cambio de que se le de-
vuelvan otros de la misma especie, calidad
o cantidad.
A su vez el artículo 1605 establece que
cuando el contrato de préstamo se celebre
a título de liberalidad (sin pactar intereses)
debe de formalizarse por escrito, bajo san-
ción de nulidad.
El inciso a) del artículo 15 del Reglamen-
to de la Ley del Impuesto a la Renta (en ade-
lante Reglamento) define el préstamo, como
aquella operación en la que medie la entrega
de dinero que implique pago en dinero por
cuenta de terceros, siempre que exista obli-
gación de devolver.
Asimismo, el artículo 26 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta (en adelante
TUO de la Ley) que en todo caso, se con-
siderará interés, la diferencia entre la canti-
dad que recibe el deudor y la mayor suma
que devuelva, en tanto no se acredite lo
contrario.
Por todo lo expuesto, debemos entender
que los préstamos que se realizan se carac-
terizan por ser onerosos, es decir generarán
intereses compensatorios por el uso del di-
nero en el tiempo; sin embargo, en la prác-
tica suele suceder que las empresas otor-
gan préstamos y pactan no cobrar intereses.
Para poder entender cómo debemos proce-
der tributariamente proponemos el siguiente
caso práctico.
La empresa Perú Algodonera S.A.C. se
encontraba en un proceso de fiscaliza-
ción por el periodo 2010 por el concepto
de Renta, la Superintendencia Nacional
de Administración Tributaria (en ade-
lante Sunat) en su proceso de revisión
observó en sus libros de contabilidad,
movimientos de la Cuenta 16 “Cuentas
por cobrar diversas - terceros” donde
se registraron préstamos otorgados a la
empresa Textiles Peruanos S.A.C. y al
Sr. César Gonzales Prada (no vinculadas),
por las cuales no se cobraron intereses.
Sunat producto de su revisión procedió a
agregar a la renta neta del ejercicio 2010
ingresos por intereses presuntos, sus-
tentando su reparo, en que por los prés-
tamos otorgados a Textiles Peruanos
S.A.C. solo se presentaron fotocopias de
sus libros contables .
Nos consultan, si Sunat a procedido de
manera correcta en agregar a la renta
neta del ejercicio ingresos por intereses
presuntos, teniendo en cuenta que solo
en el caso del préstamo otorgado a la
empresa Textiles Peruanos S.A.C. pre-
sentó fotocopias de los Libros Contables,
entre otros el Libro Mayor.
Dato adicional:
Textiles Peruanos S.A.C.
Fecha: 01/03/2010 Monto: S/. 15,000
Fecha: 01/07/2010 Monto: S/. 5,000
César Gonzales Prada
Fecha: 01/02/2010 Monto: S/. 10,000
Fecha: 01/07/2010 Monto: S/. 5,000
Fecha: 01/10/2010 Monto: S/. 15,000
Solución:
Vamos a partir teniendo en cuenta que
la empresa Perú Algodonera S.A.C. pre-
sentó a la Sunat su Libro Mayor del pe-
riodo 2010 con los siguientes movimien-
tos en la cuenta 16 “Cuentas por cobrar
diversas - terceros” (ver cuadro Nº 7).

23
CUADRO Nº 7
LIBRO MAYOR
PERIODO : 2010
RUC Nº : 20308064317
RAZÓN SOCIAL : PERÚ ALGODONERA S.A.C.
CÓDIGO Y/O DENOMINACIÓN DE LA CUENTA CONTABLE: CUENTA 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERCEROS
FECHA DE LA
OPERACIÓN
NÚMERO CORRELATIVO
DEL LIBRO DIARIO
DESCRIPCIÓN O GLOSA DE LA
OPERACIÓN
SALDOS Y MOVIMIENTOS
DEUDOR ACREEDOR
01/02/2010 Préstamo a Gonzales Prada 10,000
01/03/2010 Préstamo a Textiles Peruanos S.A.C. 15,000
TOTALES 50,000
como los préstamos celebrados en-
tre trabajadores y empleadores en
virtud de convenios colectivos debi-
damente aprobados por la Autoridad
Administrativa de Trabajo.
- En los casos de préstamos del exte-
rior otorgados por personas no do-
miciliadas a los sujetos previstos en
el artículo 18 (sujetos inafectos del
Impuesto a la Renta) o en el inciso
b) del artículo 19 (personas jurídicas
sin fines de lucro exoneradas del Im-
puesto a la Renta).
- Préstamos que de acuerdo a disposi-
ciones legales se deban otorgar con
tasas de interés inferiores a las señala-
das en el artículo 26 del TUO de la Ley.
- Préstamos en operaciones tales como
pagos por cuenta de terceros efectua-
dos por mandato de la ley, entregas
de sumas en calidad de depósito de
cualquier tipo, adelanto o pagos anti-
cipados y provisiones de fondos para
su aplicación efectiva a un fin.
Cabe precisar que las disposiciones
señaladas en el artículo 26 del TUO de
la Ley serán de aplicación en aquellos
Para definir si Sunat procedió de manera
correcta revisemos lo que establecen las
normas tributarias.
El artículo 26 del TUO de la Ley estable-
ce la existencia de una renta presunta,
salvo prueba en contrario constituida por
los libros de contabilidad del deudor, en
el caso de préstamos en los que no se
hayan pactado intereses o cuando el in-
terés pactado sea menor; en ese senti-
do se entiende que devenga un interés
no inferior a la tasa activa de mercado
promedio mensual en moneda nacional
(TAMN) publicada por la Superintenden-
cia de Banca y Seguros (SBS).
La referida norma en concordancia con
el inciso del b) al e) del artículo 15 del
Reglamento de la Ley, establece que la
presunción de intereses no operará en
los siguientes supuestos:
- Préstamos a personal a la empresa
por concepto de adelanto de suel-
do que no exceda de 1 Unidad Im-
positiva Tributaria (UIT) o de 30 UIT
cuando se trate de préstamos desti-
nados a la adquisición o construcción
de viviendas de tipo económico, así

24
casos en los que no exista vinculación
entre las partes intervinientes en la ope-
ración de préstamo, pues de verificarse
tal vinculación(17)
será de aplicación lo
dispuesto por el numeral 4) del artículo
32 del TUO de la Ley.
Para el caso materia de análisis es de
aplicación las reglas establecidas en el
artículo 26 del TUO de la Ley, tenien-
do en cuenta que los préstamos fueron
efectuados a terceros independientes. A
continuación analizaremos cada caso de
manera independiente:
1. Préstamo realizado a Textiles Peruanos
S.A.C.
Tal como lo establece la norma tributaria,
en el caso de préstamos en los que no se
haya pactado intereses, se debe reconocer
ingresos por renta presunta, salvo prueba
en contrario constituida por los libros de con-
tabilidad del deudor; es decir, se demuestre
con los libros de contabilidad del pagador del
préstamo que no ha pagado ningún tipo de
interés y que los saldos expresados en sus
libros contables concuerdan con la empresa
que realizó el préstamo.
Como se podrá observar, la norma hace
referencia a los libros contables del deu-
dor, no precisando que tengan que ser
sustentadas con los libros contables origi-
nales del deudor. Por lo tanto, considera-
mos que las fotocopias presentadas a Sunat
de los libros contables de la empresa Texti-
les Peruanos S.A.C. deben ser consideradas
como pruebas validas para que se demues-
tre que los préstamos otorgados no genera-
ron ningún tipo de interés.
Fotocopia del Libro Mayor presentada a
Sunat: (ver cuadro Nº 8)
Al respecto presentamos criterio juris-
prudencial:
RTF Nº 827-3-2001
Se dispone la evaluación de las copias
simples de libros contables del deudor
para desvirtuar la presunción de intere-
ses, toda vez que no resulta procedente
exigir a la recurrente, en su condición de
acreedor de los intereses presuntos, ofre-
cer como prueba los libros de contabilidad
del deudor, puesto que estos son de pro-
piedad de aquel y no del acreedor.
RTF N° 12603-8-2011
La Administración reparó intereses pre-
suntos al haber determinado movimien-
tos en la Cuenta 16 Cuentas por cobrar
diversas - terceros, por los cuales no
(17) El artículo 24 del Reglamento regula las siguientes situaciones para determinarla existencia de vinculación económica:
1. Una persona natural o jurídica posea más del 30% del capital de la otra persona jurídica, directamente o por intermedio de un
tercero.
2. Más del 30% del capital de dos (2) o más personas jurídicas pertenezcan a una misma persona natural o jurídica, directamente o
por intermedio de un tercero.
3. En cualquier de los casos anteriores, cuando la indicada proporción del capital pertenezca a cónyuges entre sí o a personas na-
turales vinculadas hasta el segundo grado de consanguinidad o afinidad.
4. El capital de dos o más personas jurídicas pertenezca, en más del 30% a socios comunes a estas.
5. Las personas jurídicas o entidades cuenten con uno o más directores, gerentes, administradores y/o otros directivos comunes,
que tengan poder de decisión en los acuerdos financieros, operativos y/o comerciales que se adopten.
6. Dos o más personas naturales o jurídicas consoliden Estados Financieros.
7. Exista un contrato de colaboración empresarial con contabilidad independiente, en cuyo caso el contrato se considerará vincula-
do con aquellas partes contratantes que participen, directamente o por intermedio de un tercero, en más del 30% en el patrimonio
del contrato o cuando alguna de las partes contratantes tengan poder de decisión en los acuerdos financieros, comerciales, u ope-
rativos que se adopten para el desarrollo del contrato, caso en el cual, la parte contratante que ejerza el poder de decisión se encon-
trará vinculado al contrato.
8. En el caso de un contrato de colaboración sin contabilidad independiente, la vinculación entre cada una de las partes integrantes del
contrato y la contraparte deberá verificarse individualmente, aplicando alguno de los criterios de vinculación establecidos en este artículo.
Se entiende por contraparte a la persona natural o jurídica con la que las partes integrantes celebren alguna operación con el fin de
alcanzar el objeto del contrato.

25
se cobraron intereses y señaló que las
copias simples presentadas por la recu-
rrente en la fiscalización no son fehacien-
tes. Al respecto, el Tribunal Fiscal ha se-
ñalado que las copias simples de libros
de contabilidad del deudor son válidas
para desvirtuar el reparo, pues los libros
contables del deudor no son de su pro-
piedad y propiedad.
2. Préstamo realizado a César Gonzales
Prada
Como ya lo señalamos, en el caso de prés-
tamos en los que no se haya pactado intere-
ses, se debe reconocer ingresos por renta pre-
sunta, salvo prueba en contrario constituida
por los libros de contabilidad del deudor. En
este caso en particular, la empresa si debió re-
conocer un ingreso por interés presunto, toda
vez que las personas naturales no llevan libros
contables, por lo que la empresa Perú Algodo-
nera S.A.C. no podrá probar en contrario.
El reconocimiento de los intereses pre-
suntos que será adicionado vía declara-
ción jurada anual y gravada con el impues-
to a la renta, debe ser calculado aplicando la
tasa activa de mercado promedio mensual
en moneda nacional (TAMN) publicada por la
Superintendencia de Banca y Seguros (SBS).
Calculemos el ingreso presunto que ten-
drá que ser adicionado, para ello revisemos
los movimientos de préstamos otorgados al
Sr. César Gonzales Prada: (ver cuadro Nº 9)
Como se puede observar en los movi-
mientos del Libro Mayor de Perú Algodone-
ra S.A.C., se ha realizado durante el ejercicio
2010 tres (3) operaciones de préstamo que
suman un total de S/. 30,000.
Veamos cómo se debió calcular los inte-
reses presuntos (ver cuadro Nº 10).
Por lo tanto, la empresa Perú Algodone-
ra S.A.C. debió adicionar vía declaración ju-
rada anual del periodo 2010 el importe de
S/. 2,715 por concepto de intereses presun-
tos, de la siguiente manera: (ver foto 1, 2,
3 y 4)
Conclusión:
De acuerdo al análisis presentado se
concluye que respecto de los préstamos
realizados sin pactar el cobro de intere-
ses a favor de Textiles peruanos S.A.C. y el
Sr. César Gonzales Prada, Sunat solo de-
bió de proceder en agregar a la renta neta
del ejercicio los intereses presuntos por el
préstamo otorgado al Sr. César Gonzales
Prada y aceptar como documento probato-
rio las copias simples de los libros contables
de la empresa Textiles Peruanos S.A.C.
que acreditaba el no pago de intereses por
préstamo.
CUADRO Nº 8
LIBRO MAYOR
PERIODO : 2010
RUC Nº : 20408064318
RAZÓN SOCIAL : TEXTILES PERUANOS S.A.C.
CÓDIGO Y/O DENOMINACIÓN DE LA CUENTA CONTABLE: CUENTA 45 OBLIGACIONES FINANCIERAS
FECHA DE LA
OPERACIÓN
NÚMERO CORRELATIVO
DEL LIBRO DIARIO
DESCRIPCIÓN O GLOSA DE
LA OPERACIÓN
DEUDOR ACREEDOR
01/03/2010 Préstamo de Perú Algodonera S.A.C. 15,000
01/07/2010 Préstamo de Perú Algodonera S.A.C. 5,000
TOTALES 20,000

26
CUADRO Nº 9
LIBRO MAYOR
PERIODO : 2010
RUC Nº : 20308064317
RAZON SOCIAL : PERÚ ALGODONERA S.A.C.
CÓDIGO Y/O DENOMINACIÓN DE LA CUENTA CONTABLE: CUENTA 16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERCEROS
FECHA DE LA
OPERACIÓN
NÚMERO CORRELATIVO
DEL LIBRO DIARIO
DESCRIPCIÓN O GLOSA
DE LA OPERACIÓN
DEUDOR ACREEDOR
TOTALES 50,000
CUADRO Nº 10
PERÚ ALGODONERA S.A.C.
PERIODO : 2010
MONEDA : NACIONAL
PRESTAMO : Sr. CÉSAR GONZALES PRADA
FACTORES PARA EL CÁLCULO DE LOS INTERESES PRESUNTOS
FECHA TAMN %(*)
DEBE HABER SALDO INTERESES
Ene-10 1025.61180
Feb-10 1040.09742 1.41 10,000 10,000 141.24
Mar-10 1056.16687 1.54 10,000 295.74
Abr-10 1071.88362 1.49 10,000 444.55
May-10 1088.20161 1.52 10,000 596.78
Jun-10 1104.18702 1.47 10,000 743.68
Jul-10 1120.20856 1.45 5,000 15,000 961.33
Ago-10 1136.35607 1.44 15,000 1,177.55
Sep-10 1152.41824 1.41 15,000 1,389.57
Oct-10 1169.56863 1.49 15,000 30,000 1,836.03
Nov-10 1186.41139 1.44 30,000 2,268.06
Dic-10 1204.08409 1.49 30,000 2,714.94
TOTAL 30,000 30,000 2,714.94
(*)
Para calcular el porcentaje (%) se debe realizar la siguiente formula: % = ((TAMN del mes actual/TAMN del mes anterior)-1)*100

27
FOTO Nº 1
Nov
Dic
Por l
anual
siguie
v-10 118
c-10 120
lo tanto, la
l del period
ente manera
86.41139
04.08409
empresa Pe
do 2010 el i
a:
1.44
1.49
TOTAL
erú Algodo
importe de
30,000
onera S.A.C
S/. 2,715 po
C. debió adi
or concepto
30,00
30,00
30,00
icionar vía
o de interese
00 2,2
00 2,7
00 2,7
declaración
es presunto
68.06
14.94
714.94
n jurada
s, de la
FOTO Nº 2

28
FOTO Nº 3
FOTO Nº 4

Conc
De ac
pacta
Prada
presu
proba
S.A.C
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1. Una
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2. Má
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3. En
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4. El c
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6. Dos
7. Exi
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ntereses
umento
eruanos
nculación
nte
natural o
ges entre
y/o otros
iales que
ontrato se
dio de un
6. SUJETOS INAFECTOS
El Texto Único Ordenado de la Ley del
Impuesto a la Renta (en adelante TUO de la
Ley) en los incisos a) y b) del artículo 19 se-
ñala: Las rentas de las sociedades o institu-
ciones religiosas, las obtenidas por fundacio-
nes afectas y asociaciones sin fines de lucro
cuyos fines sean exclusivamente de benefi-
cencia, asistencia social, educación, cultural,
científica, artística, literaria, deportiva, políti-
ca, gremiales, y/o de vivienda, se encontra-
ran exonerados del impuesto a la renta hasta
el 31 de diciembre de 2012 siempre que
cumplan con los siguientes requisitos:
1. Que la totalidad de sus ingresos se des-
tinen exclusivamente a los fines de su
creación en el país.
2. Que no se distribuya en ningún caso direc-
ta o indirectamente, entre los asociados.
3. Que en sus Estatutos este previsto que
en caso de su disolución su patrimonio
se destine a cualquiera de los fines con-
templados en el inciso b) del artículo 19
del TUO de la Ley.

29
Las disposiciones estatutarias exigidas
para estas últimas (las fundaciones afectas
y asociaciones sin fines de lucro), no apli-
can para las Entidades e Instituciones de
Cooperación Técnica Internacional (ENIEX)
constituidas en el extranjero, toda vez que
estas deberán estar inscritas en el Registro
de Entidades e Instituciones de Cooperación
Técnica Internacional del Ministerio de Rela-
ciones Exteriores.
Asimismo el inciso b) del artículo 8 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta (en adelante, Reglamento) establece el
cumplimiento de ciertos requisitos formales
con la finalidad de permitir a la Administra-
ción Tributaria (en adelante Sunat) verificar
la condición de cada una de estas entidades.
Para ello debemos seguir el Procedimiento
N° 35 del Texto Único de Procedimientos
Administrativos (en adelante TUPA) de la
SUNAT, aprobado por el Decreto Supremo
N° 057-2009-EF, publicado el 08/03/2009.
Cabe advertir que el ultimo párrafo del ar-
tículo 19 del TUO de la Ley, contempla que
las entidades comprendidas en los inciso a)
y b) de este artículo deberán solicitar su ins-
cripción en el Registro que para el efecto lle-
va la Sunat, con arreglo al Reglamento, es
decir no exige para el goce de la exonera-
ción, como condición constitutiva de derecho,
la inscripción en el Registro pertinente, de lo
que es su carácter simplemente declarativo.
Asimismo el último párrafo del artículo 8 del
Reglamento, establece que la inscripción de
dichas entidades es declarativa y no constitu-
tiva de derechos (esquema del procedimien-
to N° 35 del TUPA de la Sunat).
Recursos Impugnatorios:
Recurso de Reclamación
Vencido el plazo de ley (45 días hábiles)
sin haber pronunciamiento por la autoridad
competente, tal como lo hemos mencionado,
se producirá el Silencio Administrativo Nega-
tivo, el contribuyente tendrá derecho de in-
terponer el Recurso de Reclamación contra
la Resolución Ficta Denegatoria.
Asimismo, procederá la interposición
del Recurso de Reclamación en el caso hu-
biera un pronunciamiento improcedente, es
decir, se deniegue la inscripción en el Re-
gistro de Entidades exoneradas. El plazo
para la presentación del presente recur-
so es de veinte (20) días hábiles compu-
tados a partir del día siguiente de recibida
la resolución.
El Recurso de Reclamación se debe in-
terponer mediante un escrito fundamenta-
do y firmado por un abogado hábil, adjuntan-
do al mismo la Hoja de Información Sumaria
Formulario 6000, así como las pruebas que
sustentan nuestro reclamo.
Recurso de Apelación
Procede su interposición en caso el con-
tribuyente considere desestimado el recurso
ESQUEMA DEL PROCEDIMIENTO N° 35 DEL TUPA DE LA SUNAT
Presentación del
Formulario N° 2119 ante
la Sunat cumpliendo
con los requisitos específi-
cos para cada caso.
Plazo de
evaluación:
45 días hábiles.
- El Órgano competente no se
pronuncia en el plazo de 45 días
hábiles: Silencio Administrativo
Negativo.
- Pronunciamiento improcedente.
Recurso de Reclamación
Si el resultado es inadmisi-
ble o improcedente, prosi-
gue la presentación del:
Recurso de Apelación.
Pronunciamiento procedente.
El Órgano Competente emite la Resolución aprobando la inscripción
en el Registro de Entidades exoneradas del Impuesto a la Renta.

30
de reclamación, ante el órgano que dic-
to la resolución apelada, elevando nues-
tro expediente ante el Tribunal Fiscal siem-
pre que cumpla con los requisitos para ser
admisibles.
El plazo para presentar el recurso de
apelación es de quince (15) días hábiles
siguientes después de recibida la notifica-
ción que declara inadmisible o improcedente
el Recurso de Reclamación.
El Recurso de Apelación se debe inter-
poner mediante un escrito fundamentado y
firmado por un abogado hábil, adjuntando al
mismo la Hoja de Información Sumaria For-
mulario 6000, así como las pruebas que sus-
tentan nuestra apelación.
Conclusión:
Como se mencionó en párrafos anterio-
res, el requisito formal de inscribirse en los
Registros pertinentes de la Sunat, tiene úni-
camente la función de facilitar a la Adminis-
tración la fiscalización y la recaudación del
Impuesto a la Renta, convirtiéndose en un
acto declarativo; por lo que su inobservan-
cia acarreará la comisión de una infra-
cción y no el desconocimiento de la
exoneración.
JURISPRUDENCIA
- La falta de inscripción en el registro
de entidades exoneradas no determi-
na la pérdida de la exoneración
RTF Nº 01187-4-1997
Se revoca la apelada que declaró im-
procedente la reclamación contra las
órdenes de pago emitidas a la recurren-
te quien no obstante de cumplir con los
requisitos para hallarse exonerada del
Impuesto a la Renta al cumplir con to-
dos los requisitos previstos en el artículo
19.b de la Ley del Impuesto a la Renta,
no cumplió con inscribirse en el Regis-
tro de Entidades Exoneradas, debido a
que la omisión indicada, si bien puede
conllevar a la imposición de una multa,
no puede conllevar a la perdida d la exo-
neración.
7. GASTOS DE VIAJE DE
LOS TRABAJADORES DE
OTRAS EMPRESAS
El inciso r) del artículo 37 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta menciona que los gas-
tos de viaje por concepto de transporte y viá-
ticos que sean indispensables de acuerdo
con la actividad productora de renta grava-
da serán deducibles.
La necesidad del viaje quedará acredita-
da con la correspondencia y cualquier otra
documentación pertinente.
Los gastos de viaje comprenden:
- Gastos de transporte: Son gastos
en que se incurre para el traslado del
trabajador a un lugar distinto al de su
residencia habitual, por asuntos del
servicio que presta a la empresa. La
acreditación del gasto es a través del
boleto de pasaje.
- Viáticos: Comprende los gastos de
alojamiento, alimentación y movili-
dad. Límite de la deducción máximo
diaria: el doble del monto que conce-
de el Gobierno Central a sus funcio-
narios de mayor jerarquía.
Los gastos de viáticos pueden ser viáti-
cos nacionales y viáticos del exterior.
El límite máximo diario de los viáticos na-
cionales se muestra en el siguiente cuadro:
Monto de viáticos diarios a nivel nacional
Viáticos diarios que otorga
el Gobierno Central a sus
funcionarios de carrera de
mayor jerarquía
Viáticos diarios para fines
tributarios.
S/. 210.00 S/. 420.00
El monto máximo diario de viáticos al in-
terior del país está regulado por Decreto

31
Supremo Nº 028-2009-EF, vigente desde el
06/02/2009.
La deducción de gastos de viáticos por
alimentación y movilidad en el interior del
país deben sustentarse con comprobantes
de pago.
El límite máximo diario por viáticos en el
exterior se muestra en el siguiente cuadro:
América Central $ 400
América del Norte $ 440
América del Sur $ 400
África $ 400
Asia $ 520
Caribe $ 480
Europa $ 520
Oceanía $ 480
La deducción de gastos por viáticos incu-
rridos en el exterior puede ser sustentada con:
Documentos emitidos por sujetos no do-
miciliados que contengan nombre o razón
social, domicilio, tipo de transacción, fecha
y monto; con una declaración jurada del tra-
bajador que efectuó el viaje; no obstante, di-
cho sustento no podrá exceder del 30% del
límite máximo.
La declaración jurada deberá contener:
- Datos generales de la empresa, tra-
bajador y viaje.
- Datos específicos de la movilidad.
- Datos relativos a la alimentación.
La falta de alguno de los datos en los
dos primeros ítems, solo inhabilita el gas-
to por movilidad o alimentación según
corresponda.
Se puede sustentar los gastos por con-
cepto de alimentación y movilidad bajo una
de las formas antes señaladas, de lo con-
trario solo se admitirá la deducción de los
gastos sustentados con los documentos
emitidos por sujetos no domiciliados que
contengan nombre o razón social, domicilio,
tipo de transacción, fecha y monto.
La deducción de gastos por alojamiento
incurridos en el exterior solo se puede dedu-
cir con documentos que cumplan los requisi-
tos indicados.
Gastos de viaje al exterior del país
La empresa Comunicación Perú S.A. de-
dicada a la comercialización de equipos
telefónicos importados contrata los ser-
vicios de la empresa Vendedores Eficien-
tes S.A.C. para la promoción y venta de
sus equipos telefónicos (dentro de una
las cláusulas del contrato de prestación
de servicios se precisa que la empresa
usuaria del servicio asumirá ciertos gas-
tos cuando los vendedores tengan que
salir fuera del territorio nacional).
En el mes de julio de 2012 se llevará a
cabo una feria internacional en Japón en
la cual se mostrará lo último de la tecno-
logía de equipos celulares, para lo cual
decide enviar a un vendedor de la em-
presa prestadora del servicio para coor-
dinar y escoger con el proveedor del ex-
terior los equipos de alta tecnologías con
mayor demanda en el mercado, el viaje
es por seis (6) días, del 7 al 12 de julio.
Para ello, la empresa le entrega al ven-
dedor la suma de S/. 8,500, quien rinde
cuentas después de culminado el viaje,
tal como a continuación se muestra:
Detalle S/.
Efectivo recibido 8,500
Gastos realizados -8,370
Transporte -710
Hoteles -4,850
Alimentación -1,670
Otros (sin sustento) -1,140
Devolución saldo en efectivo -130
Total 0

32
Asimismo, los tipos de cambio son como
siguen:
Fecha T.C.
7 julio 2.710
8 julio 2.712
9 julio 2.710
10 julio 2.705
11 julio 2.700
12 julio 2.690
¿Cuál sería el tratamiento tributario y
contable de los gastos por viáticos te-
niendo en cuenta que el vendedor no
está en la planilla de la empresa Comuni-
cación Perú S.A.?
Solución:
Tratamiento contable:
En el caso planteado, por la entrega de
los fondos al vendedor la empresa de-
berá reconocer un derecho a cobrar, tal
como se muestra a continuación:
--------------------x --------------------
16 Cuentas por cobrar diversas
- Terceros 8,500
169 Otras cuentas por
cobrar diversas
efectivo 8,500
operativas
x/x Por la entrega al vendedor y
posterior rendición de cuentas.
--------------------x --------------------
Posteriormente, cuando se efectúa la
rendición de cuentas por parte del trabaja-
dor, se efectuará un asiento, tal como a con-
tinuación se muestra:
--------------------x --------------------
63 Gastos de servicios prestados
por terceros 8,370
631 Transporte, correos y
gastos de viaje
6311 Transporte
63112 De pasajero 710
6313 Alojamiento 4,850
6314 Alimentación 1,670
6315 Otros gastos de
viaje 1,140
efectivo 130
operativas
16 Cuentas por cobrar diversas
- Terceros 8,500
169 Otras cuentas por
cobrar diversas
x/x Por la rendición de cuentas del
vendedor.
--------------------x --------------------
Tratamiento tributario:
En principio, los gastos de viaje son gas-
tos deducibles cuando cumplan el principio
de causalidad y dichos gastos sean incurri-
dos por trabajadores de la empresa (aunque
no está de manera expresa).
En el presente caso, el vendedor no está
en la planilla de la empresa Comunicación
Perú S.A. ¿Serán aceptados los gastos in-
curridos por aquel vendedor?
Los gastos incurridos por el vendedor se-
rán gastos deducibles porque su objeto es
la realización de gestiones para la posterior
venta de los equipos que comercializa la em-
presa y más aún estar estipulado en el con-
trato de prestación de servicios donde se se-
ñala que la empresa usuaria asumiría los
gastos de los vendedores cuando estos sal-
gan del territorio nacional.
Partiendo de esa premisa, los fondos en-
tregados al vendedor, la suma de S/. 8,370
se reconocerá como gasto, sin embargo, no
necesariamente este importe será deducible
para determinar la renta neta de tercera ca-
tegoría de la empresa.

33
En efecto, de conformidad con el literal
r) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a
la Renta los gastos por concepto de viáti-
cos, que comprenden el alojamiento, ali-
mentación y movilidad deben acreditarse
con la documentación pertinente. Lo ante-
rior significa que los gastos por alimenta-
ción y movilidad deberán sustentarse con
los documentos emitidos en el extranjero
de conformidad a las disposiciones legales
del país respectivo, siempre que conste en
ellos, por lo menos, el nombre, denomina-
ción o razón social y el domicilio del transfe-
rente o prestador del servicio, la naturaleza
u objeto de la operación, la fecha y el mon-
to de esta. El monto reparable en este caso,
por concepto de gasto sin sustento ascien-
de a S/. 1,140.
Asimismo, los viáticos no podrán exce-
der del doble del monto que, por ese con-
cepto, concede el Gobierno Central a sus
funcionarios de carrera de mayor jerarquía,
actualmente regulado por el Decreto Supre-
mo Nº 047-2002-PCM (06/06/2002). Con
base en la norma antes señalada, se tienen
los siguientes topes diarios según el área
geográfica en la que se hubiera desplazado
el trabajador:
Lugar US$
África, América Central y América del Sur 400
América del Norte 440
Caribe y Oceanía 480
Europa y Asia 520
Del cuadro anterior, podemos apreciar
que el límite máximo deducible de los viá-
ticos corresponde al continente asiático, por
encontrarse Japón ubicado en ese continen-
te. En tal sentido, el límite diario por aloja-
miento y alimentación corresponde a US$
520 y el límite máximo por los cuatro días
ascendería a US$ 3,120.
Cálculo del límite máximo de los viáticos:
• Límite por día
Límite por día
Días US$ T.C. S/.
7 520 2.710 1,409.20
8 520 2.712 1,410.24
9 520 2.710 1,409.20
10 520 2.705 1,406.60
11 520 2.700 1,404.00
12 520 2.690 1,398.80
Total del día 7 al 12 8,438.04
• Límite de gasto
Detalle S/.
Límite 8,438
Gastos contabilizados -8,370
Adición en exceso 0
Total gasto reparable:
Detalle S/.
Exceso de viáticos 0
Gastos sin sustento 1,140
Total gasto reparable 1,140
Conclusiones:
- Los gastos incurridos por personal
que no pertenece a la planilla de la
empresa serán deducibles siempre
que cumpla el principio de causali-
dad y se demuestre que es necesario
llevar a cabo dichos desembolsos.
- Los gastos de viaje asumidos de otra
empresa son deducibles cuando se
pacte contractualmente que la em-
presa asumirá dichos gastos.
JURISPRUDENCIA
RTF N° 05031-5-2002
Los gastos de viaje de trabajadores de
la empresa proveedora son deducibles
pues el contribuyente se comprometió
contractualmente a cubrir los gastos de
viaje de sus técnicos para que les preste
sus servicios.

34
RTF N° 979-1-2003
Las adquisiciones de bienes y servi-
cios efectuados a favor de otra empre-
sa, son deducibles debido a lo pactado
con la otra empresa en un contrato de
servicios que celebrara, en la que se
incluye, como parte de la contrapres-
tación, diversos pagos a favor de su
personal tales como pasajes aéreos,
transporte, alojamiento, alimentación y
seguridad.
La administración no cuestiona que los
servicios prestados por la mencionada
empresa cumplen con la generación y
mantenimiento de la fuente, no resulta
correcto afirmar que dichos gastos cons-
tituyen un acto de liberalidad.
RTF N° 3103-4-2010
El contribuyente asumía gastos de via-
je, para contactarse en el exterior con
clientes, identificar mercados y exponer
su línea de productos, en base a lo cual
sostenía la causalidad del gasto. Agre-
gó que la ley prevé que pueda viajar un
representante aunque no sea subordina-
do, lo que ocurre en su caso, ya que las
personas que viajaron son trabajadores
de otra empresa, pero son personal téc-
nico calificado.
INFORME N° 022-2005-SUNAT/2B0000
Gastos deducibles por alojamiento y
alimentación en el extranjero
Los gastos por viáticos (alojamiento y
alimentación) incurridos en el extranjero se-
rán deducibles de la renta bruta de terce-
ra categoría, siempre que esté acreditada
la necesidad del viaje, así como la realiza-
ción de dichos gastos con los documentos
que hagan las veces de los comprobantes
de pago emitidos de acuerdo con la legis-
lación del país respectivo o cualquier otro
documento fehaciente, en los cuales debe
constar, por lo menos, el nombre, denomina-
ción o razón social y el domicilio del trans-
ferente o prestador del servicio, la natu-
raleza u objeto de la operación; y, la fecha
y el monto de esta.
Dicha deducción solo procederá hasta el
doble del monto que, por ese concepto, con-
cede el Gobierno Central a sus funcionarios
de carrera de mayor jerarquía.
8. GASTOS DE TELÉFONO
SIN LA EMISIÓN DEL
COMPROBANTE DE PAGO
El inciso j) del artículo 44 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta estipula que no
son deducibles los gastos cuya documen-
tación sustentatoria no cumpla con los re-
quisitos y características mínimas estable-
cidos por el Reglamento de Comprobantes
de Pago.
El señor Carlos Vásquez es promotor
y vendedor de la empresa Marketing
Andino S.A. incurre en gastos de teléfono
a través llamadas desde teléfono públi-
cos que funcionan con monedas o tar-
jetas telefónicas, este trabajador realiza
sus operaciones en lugares remotos de
la Sierra Central por lo que es muy difícil
obtener comprobantes de pago de sus
proveedores. El desembolso ocasionado
es de S/. 200 mensuales.
Se nos consulta si estos gastos serán
deducibles para el Impuesto a la Renta
teniendo en cuenta que no se sustenta-
ron con comprobantes de pago.
Solución:
Si bien es cierto, en principio la Ley del
Impuesto a la Renta, no permite la de-
ducción de gastos sin comprobantes de
pago según lo establece el artículo 44 de

35
la Ley del Impuesto a la Renta, por ello,
si no se logra sustentar fehacientemente
con el comprobante de pago, dichos
desembolsos no serán aceptados.
En el presente caso, por la naturaleza de
las operaciones que realiza la empresa
estos desembolsos son necesarios para
el cabal desempeño de la actividad que
realiza a través de uno de sus trabaja-
dores. Pues bien estos desembolsos se
originan por las llamadas desde teléfo-
nos públicos que funcionan con mone-
das o tarjetas telefónicas por el uso de
los cuales no entregan comprobantes
de pago.
Asimismo el artículo 37 del TUO de la
Ley del Impuesto a la Renta señala “A
fin de establecer la renta neta de ter-
cera categoría se deducirá de la renta
bruta los gastos necesarios para produ-
cirla y mantener su fuente, así como los
vinculados con la generación de ganan-
cias de capital, en tanto la deducción no
esté expresamente prohibida por esta
ley”.
En ese orden de ideas, que este gasto
cumple con el principio de causalidad es-
tipulado en el párrafo anterior, y teniendo
en cuenta la particularidad de sus opera-
ciones comerciales que involucra labores
de promoción directa a sus potenciales
compradores y además que por ejem-
plo el Tribunal Fiscal en las resoluciones
N°s 01215-2-2002 y 2439-4-96 consi-
dera que la causalidad un gasto puede
acreditarse no solo con comprobantes
de pago, sino también con otros docu-
mentos que acrediten fehacientemente
el destino del gasto y de ser el caso su
beneficiario, así como demostrar si es
proporcional y razonable.
A continuación se muestra la planilla es-
pecial de teléfono donde se sustenta el
desembolso ocasionado por el vendedor
Carlos Vásquez.
PLANILLA ESPECIAL DE TELÉFONO
Nombre o razón social
de la empresa
Marketing Andino S.A
Periodo Octubre 2011
Apellidos y nombres del
trabajador usuario
Carlos Vásquez Tinoco
DNI Nº 10464795
Área al que pertenece
el trabajador
Ventas
Cargo del trabajador Promotor de ventas
Fecha Motivo del gasto Asignación
05/10/2011 Llamadas de teléfono
público
16.00
06/10/2011 Compra de tarjeta
telefónica
15.00
telefónica
20.00
público
14.00
público
18.00
público
13.00
telefónica
30.00
telefónica
20.00
público
16.00
telefónica
30.00
Total 192.00
El registro contable de este gasto es el
siguiente:
--------------------x --------------------
14 Cuentas por cobrar al personal,
a los accionistas (socios),
directores y gerentes 200
141 Personal
1413 Entregas a rendir cuenta
efectivo 200
operativas

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