Contabilidade Empresarial

Contabilidade Empresarial ©

CONTABILIDADE
EMPRESARIAL

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SUMÁRIO
AÇÕES OU QUOTAS EM TOSOURARIA----------------------------------------------------------------------05
ADIANTAMENTOS A EMPREGADOS--------------------------------------------------------------------------08
ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES----------------------------------------------------------------------10
ADIANTAMENTOS DE CLIENTES------------------------------------------------------------------------------12
ADIANTAMENTOS DESPESAS VIAGEM---------------------------------------------------------------------13
ADIANTAMENTOS FUTUROS AUMENTOS CAPITAL----------------------------------------------------13
AGIO E DESÁGIO INVESTIMENTOS---------------------------------------------------------------------------14
AJUSTE A VALOR PRESENTE-----------------------------------------------------------------------------------18
AJUSTES DE AVALIÇÃO PATRIMONIAL--------------------------------------------------------------------20
AJUSTES EXERCICIOS ANTERIORES-------------------------------------------------------------------------21
APLICAÇÕES FINANCEIRAS------------------------------------------------------------------------------------24
AQUISIÇÃO DE BENS – CONSÓRCIOS------------------------------------------------------------------------25
ARRENDAMENTO MERCANTIL (Leasing)--------------------------------------------------------------------26
ASSINATURAS PERIÓDICOS------------------------------------------------------------------------------------30
ATIVIDADES RURAIS----------------------------------------------------------------------------------------------31
ATIVO DEFERIDO---------------------------------------------------------------------------------------------------37
AUDITORIA-----------------------------------------------------------------------------------------------------------39
AUMENTO DE CAPITAL------------------------------------------------------------------------------------------40
BAIXA BENS OU DIREITOS--------------------------------------------------------------------------------------41
BALANÇO DE ABERTURA---------------------------------------------------------------------------------------45
BALANÇO PATRIMONIAL----------------------------------------------------------------------------------------47
BENFEITORIAS TERCEIROS-------------------------------------------------------------------------------------52
BENS SINISTRADOS------------------------------------------------------------------------------------------------55
BONIFICAÇÃO EM MERCADORIAS---------------------------------------------------------------------------56
BÔNUS DE ADIMPLÊNCIA FISCAL----------------------------------------------------------------------------58
BRINDES ------------------------------------------------------------------------------------------------------------58
CAIXA ------------------------------------------------------------------------------------------------------------59
CHEQUES PRÉ-DATADOS OU DEVOLVIDOS---------------------------------------------------------------60
CISÃO FUSÃO E INCORPORAÇÃO-----------------------------------------------------------------------------62
COMISSOES VENDA-----------------------------------------------------------------------------------------------65
COMPENSAÇÃO DE PREJUIZOS--------------------------------------------------------------------------------66
COMPRA DE IMOBILIZADO (com Financiamento)-----------------------------------------------------------68
COMPRA DE IMOBILIZADO (sem Financiamento)-----------------------------------------------------------70
COMPRA DE INSUMOS PARA PRODUÇÃO------------------------------------------------------------------71
COMPRA DE MERCADORIAS------------------------------------------------------------------------------------73
CONSTITUIÇÃO DE EMPRESA----------------------------------------------------------------------------------74
CONTAS DE COMPENSAÇÃO-----------------------------------------------------------------------------------76
CONTRATO DE MÚTUO-------------------------------------------------------------------------------------------78
CRÉDITO PRESUMIDO IPI----------------------------------------------------------------------------------------80
CUSTO DAS VENDAS----------------------------------------------------------------------------------------------82
CUSTO IMOVEIS VENDIDOS------------------------------------------------------------------------------------84
DEMONSTRAÇÃO DO FLUXO DE CAIXA (DFC)-----------------------------------------------------------93
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO---------------------------------------------------------------------------97
DEMONSTRAÇÃO DO VALOR ADICIONADO (DVA)-----------------------------------------------------101
DEMONSTRAÇÃO LUCROS PREJ. ACUMULADO----------------------------------------------------------103
DEMONSTRAÇÃO ORIGENS APLIC RECURSOS-----------------------------------------------------------105
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DEMONSTRAÇÃO MUTAÇÕES PATR. LIQUIDO-----------------------------------------------------------114
DEPOSITOS JUDICIAIS--------------------------------------------------------------------------------------------117
DEPRECIAÇÃO-------------------------------------------------------------------------------------------------------120
DESCONTO CSLL---------------------------------------------------------------------------------------------------140
DESCONTO DUPLICATAS----------------------------------------------------------------------------------------141
DESCONTOS OBTIDOS--------------------------------------------------------------------------------------------143
DESPESAS ANTECIPADAS---------------------------------------------------------------------------------------144
DEVOLUÇÃO DE COMPRAS-------------------------------------------------------------------------------------145
DEVOLUÇÃO DE VENDAS---------------------------------------------------------------------------------------146
DOFERENCIAL DE ICMS NA AQUISIÇÃO DE IMOBILIZADO------------------------------------------148
DIREITOS DE USO--------------------------------------------------------------------------------------------------149
DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS OU DIVIDENDOS-------------------------------------------------------------150
EMPRESTIMOS E FINANCIAMENTOS-------------------------------------------------------------------------150
EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL--------------------------------------------------------------------------------152
ESCRITURAÇÃO CONTABIL – FORMALIDADES----------------------------------------------------------159
ESCRITURAÇÃO FILIAIS-----------------------------------------------------------------------------------------162
ESTOQUES ------------------------------------------------------------------------------------------------------------163
ESTORNOS E RETIFICAÇÕES DE LANÇAMENTOS-------------------------------------------------------167
EXAUSTÃO RECURSOS FLORESTAIS-------------------------------------------------------------------------168
EXAUSTÃO RECURSOS MINERAIS----------------------------------------------------------------------------170
EXTRAVIO DE DOCUMENTOS OU LIVROS-----------------------------------------------------------------173
FACTORING----------------------------------------------------------------------------------------------------------173
FATURAMENTO ANTECIPADO---------------------------------------------------------------------------------174
FOLHA DE PAGAMENTO-----------------------------------------------------------------------------------------175
HISTORICOS PADRÃO---------------------------------------------------------------------------------------------179
ICMS E IPI RECUPERÁVEIS--------------------------------------------------------------------------------------180
ICMS IMOBILIZADO-----------------------------------------------------------------------------------------------180
ICMS SUBSTITUIÇÃO TRIBUTARIA---------------------------------------------------------------------------182
IMOBILIZADO – REPAROS---------------------------------------------------------------------------------------183
IMOBILIZADO--------------------------------------------------------------------------------------------------------185
IMPORTAÇÃO--------------------------------------------------------------------------------------------------------190
IMPOSTO DE RENDA DIFERIDO--------------------------------------------------------------------------------194
INTANGÍVEL---------------------------------------------------------------------------------------------------------195
INVENTÁRIO DE ESTOQUES------------------------------------------------------------------------------------196
INVESTIMENTOS (INCENTIVOS FISCAIS REGIONAIS)--------------------------------------------------200
INVESTIMENTOS----------------------------------------------------------------------------------------------------202
IRF JUROS APLICAÇÕES FINANCEIRAS---------------------------------------------------------------------203
IRF SERVIÇOS PROFISSIONAIS---------------------------------------------------------------------------------204
IRPJ E CSLL PAGOS POR ESTIMATIVA-----------------------------------------------------------------------205
JUROS SOBRE CAPITAL PROPRIO-----------------------------------------------------------------------------207
LANÇAMENTOS CONTÁBEIS-----------------------------------------------------------------------------------209
NOTAS EXPLICATIVAS-------------------------------------------------------------------------------------------211
PATRIMONIO LIQUIDO-------------------------------------------------------------------------------------------214
PERDAS NO RECEBIMENTO DE CRÉDITOS-----------------------------------------------------------------218
PIS E COFINS IMOBILIZADO------------------------------------------------------------------------------------219
PIS E COFINS IMPORTAÇÃO-------------------------------------------------------------------------------------221
PIS E COFINS NÃO CUMULATIVO-----------------------------------------------------------------------------223
PRÊMIOS DE SEGUROS-------------------------------------------------------------------------------------------225

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PRÓ-LABORE---------------------------------------------------------------------------------------------------------227
PROGRAMA ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR-------------------------------------------------------228
PROPAGANDA E PUBLICIDADE--------------------------------------------------------------------------------229
PROVISÃO 13º SALÁRIO------------------------------------------------------------------------------------------230
PROVISÃO FÉRIAS-------------------------------------------------------------------------------------------------233
PROVISÃO PARA O IMPOSTO DE RENDA-------------------------------------------------------------------235
PROVISÃO PERDA ESTOQUES LIVROS----------------------------------------------------------------------238
PROVISÕES-----------------------------------------------------------------------------------------------------------239
REAVALIÇÃO BENS NA CONTROLADA---------------------------------------------------------------------240
REAVALIAÇÃO DE BENS-----------------------------------------------------------------------------------------244
REDUÇÃO DO CAPITAL SOCIAL-------------------------------------------------------------------------------249
REEMBOLSO DE DESPESAS-------------------------------------------------------------------------------------250
REGIME DE COMPETÊNCIA-------------------------------------------------------------------------------------252
REGISTROS CONTÁBEIS------------------------------------------------------------------------------------------254
RESERVAS DE CAPITAL------------------------------------------------------------------------------------------257
RESERVAS DE LUCROS-------------------------------------------------------------------------------------------260
RESPONSÁVEIS PELA ESCRITURAÇÃO----------------------------------------------------------------------263
RESULTADO OPERACIONAL BRUTO-------------------------------------------------------------------------265
RESULTADOS DE EXERCICIOS FUTUROS------------------------------------------------------------------266
RETENÇÕES CSLL PIS E COFINS-------------------------------------------------------------------------------269
SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO---------------------------------------------------------------270
SOFTWARES----------------------------------------------------------------------------------------------------------273
TRANSAÇÕES BANCÁRIAS--------------------------------------------------------------------------------------275
TRIBUTOS A CONPENSAR---------------------------------------------------------------------------------------277
TRIBUTOS SOBRE VENDAS--------------------------------------------------------------------------------------278
VALE PEDÁGIO------------------------------------------------------------------------------------------------------279
VALE TRANSPORTE-----------------------------------------------------------------------------------------------280
VARIAÇÕES CAMBIAIS-------------------------------------------------------------------------------------------281
VENDA PARA ENTREGA FUTURA-----------------------------------------------------------------------------282
VENDAS ------------------------------------------------------------------------------------------------------------283

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AÇÕES OU QUOTAS EM TESOURARIA

As ações ou quotas adquiridas pela companhia ou sociedade limitada serão registradas em conta específica redutora do
Patrimônio Líquido, intitulada "Ações ou Quotas em Tesouraria".

À medida que as ações ou quotas forem alienadas, tal operação gerará resultados positivos ou negativos e não devem
integrar o resultado da empresa.

Se da operação resultar lucro, deverá ser registrado a crédito de uma reserva de capital.

Exemplo:
Venda de quotas em tesouraria, por R$ 10.000,00, cujo valor contábil é de R$ 6.000,00.

D. Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 10.000,00
C. Quotas em Tesouraria (Patrimônio Líquido) R$ 6.000,00
C. Ágio na Venda de Quotas de Capital (Reserva de Capital – Patrimônio Líquido) R$ 4.000,00

Se ocorrer prejuízo, esse valor deverá ser debitado na mesma conta de reserva de capital que sustentava as
quotas/ações em tesouraria.

AQUISIÇÃO E ALIENAÇÃO DE AÇÕES PRÓPRIAS - SOCIEDADE ANÔNIMA
Contabilização da Aquisição de Ações Próprias
Quando a sociedade adquire ações próprias, deve registrá-las como redução do Patrimônio Líquido.
Considerando-se, por exemplo, que a sociedade adquira 100.000 ações próprias por R$ 1,00 cada, deverá registrar:
D - Ações em Tesouraria (Patrimônio Líquido)
C - Disponibilidades (Ativo Circulante)
R$ 100.000,00

Observe-se que o valor a ser registrado corresponde ao montante efetivamente pago pelas ações, independentemente
do valor nominal, valor patrimonial ou valor de cotação no mercado.

Tratando-se de sociedade anônima, e caso a mesma possua reservas de lucros de R$ 500.000,00, a retificação do
Patrimônio Líquido será destacada da seguinte forma (§ 5º do art. 182 da Lei nº 6.404/76):
Capital Social R$ 1.000.000,00
Reservas de Lucros R$ 500.000,00
Ações em Tesouraria (R$ 100.000,00)

Patrimônio Líquido R$ 1.400.000,00
CONTABILIZAÇÃO DA ALIENAÇÃO DAS AÇÕES EM TESOURARIA
Venda com Lucro
Se a empresa alienar as ações com lucro, esse lucro não integra o resultado do exercício, mas deverá integrar as
reservas de capital que pode ser intitulada como "Ágio na alienação de ações próprias", pois essa venda corresponde a
uma integralização de capital com ágio.
No exemplo do item anterior, se metade das ações adquiridas por R$ 50.000,00 forem vendidas por R$ 60.000,00,
teremos:
D – Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 60.000,00
C - Ações em Tesouraria (Patrimônio Líquido) R$ 50.000,00
C - Ágio na Alienação de Ações Próprias (Reserva de Capital - Patrimônio Líquido) R$ 10.000,00

Venda com Prejuízo
Em nosso exemplo, na hipótese de que a outra metade das ações seja vendida com prejuízo, esse valor não será
registrado no resultado do exercício. Primeiramente, deverá ser baixado contra a conta de reserva de ágio criada com o
resultado positivo apurado na venda anterior.

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Se essa conta não existisse, ou se o seu saldo não fosse suficiente, o valor do prejuízo excedente deverá ser lançado
contra as reservas que originaram os recursos para aquisição das ações.

Como no exemplo, consideramos que as ações próprias foram adquiridas com recursos constantes das reservas
estatutárias, por ocasião da venda com prejuízo, teremos que, primeiramente, eliminar o saldo da reserva de ágio criada
com o lucro da venda anterior e se o prejuízo for superior a esse saldo, a diferença será lançada contra a conta de
reserva de lucros.

Assim, caso a metade restante venha a ser vendida por R$ 35.000,00, teremos:

1. Saldo da conta Ações em Tesouraria, antes da venda: R$ 50.000,00.
2. Valor do prejuízo com a venda: R$ 50.000,00 menos R$ 35.000,00 = R$ 15.000,00.
3. Saldo da conta Ágio na Alienação de Ações Próprias (decorrentes da operação anterior) R$ 10.000,00.
4. Saldo do prejuízo, após a amortização na conta Ágio na Alienação de Ações Próprias: R$ 15.000,00 menos R$
10.000,00 = R$ 5.000,00.

Desta forma, estes R$ 5.000,00 de prejuízo remanescente devem ser contabilizados a débito de conta de reservas de
lucros ou outra reserva estatutária existente.

A contabilização ficará como segue:

D - Ágio na Alienação de Ações Próprias (Reserva de Capital - Patrimônio Líquido) R$ 10.000,00
D - Reservas Estatutárias (Patrimônio Líquido) R$ 5.000,00
C - Ações em Tesouraria (Patrimônio Líquido) R$ 50.000,00

SOCIEDADES DE CAPITAL ABERTO

As Companhias de Capital Aberto deverão observar o Pronunciamento Técnico 08 CPC, em relação às aquisições e
vendas de ações próprias.

A aquisição de ações de emissão própria e sua alienação são também transações de capital da entidade com seus
sócios e igualmente não devem afetar o resultado da entidade.

Os custos de transação incorridos na alienação de ações em tesouraria devem ser tratados como redução do lucro ou
acréscimo do prejuízo dessa transação, resultados esses contabilizados diretamente no patrimônio líquido, na conta que
houver sido utilizada como suporte à aquisição de tais ações, não afetando o resultado da entidade.
AQUISIÇÃO E ALIENAÇÃO DE QUOTAS PRÓPRIAS - SOCIEDADE LIMITADA
Contabilização da Aquisição das Quotas Próprias
O registro contábil dessas aquisições nas sociedades limitadas é praticamente o mesmo que o utilizado nas sociedades
por ações.
Quando a empresa adquire quotas próprias, deve registrá-las como redução do Patrimônio Líquido.

Exemplo:
Empresa adquire 100.000 quotas próprias por R$ 1,00 cada:

D - Quotas em Tesouraria (Patrimônio Líquido)
C – Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante)
R$ 100.000,00
Observe-se que o valor a ser registrado corresponde ao valor efetivamente pago pelas quotas, independentemente do
valor nominal, valor patrimonial ou valor de cotação no mercado.
No caso de sociedade limitada, considerando-se que a mesma possua uma reserva de lucros no valor R$ 500.000,00 a
retificação do patrimônio líquido, pela aquisição de quotas próprias, será destacada da seguinte forma:

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Capital Social R$ 1.000.000,00
Reservas de Lucros R$ 500.000,00
Quotas em Tesouraria (R$ 100.000,00)

Patrimônio Líquido R$ 1.400.000,00

CONTABILIZAÇÃO DA ALIENAÇÃO DAS QUOTAS EM TESOURARIA

Venda com Lucro

Se a empresa alienar as quotas com lucro, esse lucro não integra o resultado do exercício, mas deverá integrar as
reservas de lucros.

No exemplo do item anterior, se metade das quotas adquiridas por R$ 50.000,00 forem vendidas por R$ 70.000,00,
teremos:

D - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 70.000,00
C - Quotas em Tesouraria (Patrimônio Líquido) R$ 50.000,00
C - Reserva de Lucros (Patrimônio Líquido) R$ 20.000,00

Venda com Prejuízo

Em nosso exemplo, na hipótese de que a outra metade da quota seja vendida com prejuízo, esse valor, a princípio, não
será registrado no resultado do exercício, devendo figurar como subtração direta da conta reserva de lucros.

Entretanto, por situação específica, pode ser interessante lançar o valor do prejuízo, caso a limitada seja optante pelo
Lucro Real, em conta de resultado. Leia tópico seguinte (“Aspectos Fiscais”).

Assim, caso a metade restante venha a ser vendida por R$ 35.000,00, teremos:

Opção 1: Registrando-se o prejuízo a débito da Reserva de Lucros:

D - Reserva de Lucros (Patrimônio Líquido) R$ 15.000,00

Opção 2: Registrando-se o prejuízo a débito de Resultado:

D - Prejuízo na Alienação de Quotas em Tesouraria (Resultado) R$ 15.000,00

ASPECTOS FISCAIS

Sociedades Anônimas

De acordo com o artigo 442 do RIR/99, no caso da venda das ações em tesouraria com lucro, sendo este contabilizado
diretamente a crédito da conta de reserva de capital (reserva de ágio na alienação de ações próprias), não sofre
tributação pelo Imposto de Renda.

Por outro lado, segundo o mesmo dispositivo legal, em caso de venda com prejuízo, este não é dedutível para fins do
Imposto de Renda.

Sociedades Limitadas

No caso de venda das quotas em tesouraria com lucro, desde que esse seja registrado como reserva de capital, deveria
ficar sujeito ao mesmo tratamento fiscal previsto para o lucro na venda de ações em tesouraria nas sociedades por
ações.
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No entanto, como o artigo 442 do RIR/99 tem a natureza de uma norma isentiva e, interpretando-o literalmente,
conforme determina o artigo 111 do CTN, conclui-se ser ele aplicável somente ao lucro na venda de ações em
tesouraria.

Assim sendo, deve ser adicionado ao lucro real, no LALUR, o valor do lucro na venda de quotas em tesouraria, que
houver sido contabilizado, nas sociedades limitadas diretamente a crédito de reserva de capital, sem trânsito por conta
de resultado.

No caso de venda de quotas com prejuízo, entende-se que este poderá ser considerado dedutível, por não ficar sujeito à
restrição constante do parágrafo único do artigo 442 do RIR/99, que declara indedutível na determinação do lucro real o
prejuízo na venda de ações em tesouraria.

Ressalte-se, no entanto, que no caso de prejuízo, a sua dedutibilidade depende da sua apropriação em conta de
resultado, porque o LALUR não se presta a excluir do lucro líquido uma despesa que não tenha sido contabilizada no
resultado, salvo as exceções expressamente previstas na legislação (PN CST nº 96/78).

Assim, em virtude dessa implicação fiscal, no caso de venda de quotas em tesouraria com prejuízo, como no exemplo
desenvolvido neste tópico, a contabilização deverá ser efetuada da seguinte forma:

D - Prejuízo na Alienação de Quotas em Tesouraria (Resultado) R$ 15.000,00

ADIANTAMENTOS A EMPREGADOS

A conta "Adiantamento a Empregados", de natureza devedora, é debitada quando a empresa efetua as seguintes
operações:

1. paga adiantamento mensal ao empregado;
2. paga recibo de férias ao empregado;
3. paga despesas relativas a vale-farmácia, vale-supermercado etc.

Por sua vez, referida conta é creditada quando as operações referidas são compensadas na folha de pagamento
mensal.

PAGAMENTO DE ADIANTAMENTO MENSAL A EMPREGADOS

A maioria das empresas, por força de Convenção Coletiva de Trabalho, estão obrigadas a pagar, mensalmente, a seus
empregados adiantamento salarial correspondente a um percentual sobre o salário nominal.

Exemplo:
Determinada empresa efetuou adiantamento salarial no montante de R$ 15.000,00.

Com base nos dados do exemplo, o registro contábil poderá ser efetuado da seguinte maneira:

D - Adiantamento Salarial (Ativo Circulante)
C - Banco XYZ S.A (Ativo Circulante)
R$ 15.000,00

O histórico poderá ser feito do seguinte modo:
a) conta devedora - Valor adiantamento salarial n/mês conforme relação nominal;
b) conta credora - Valor aviso de débito referente adiantamento salarial conforme relação nominal.

Por ocasião da compensação do adiantamento salarial na respectiva folha de pagamento do mês, o lançamento contábil
poderá ser feito da seguinte forma:

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D – Salários a Pagar (Passivo Circulante)
C- Adiantamento Salarial (Ativo Circulante)
R$ 15.000,00

O histórico poderá ser feito do seguinte modo:
a) conta devedora - Valor relativo compensação adiantamento salarial n;/mês;
b) conta credora - Valor relativo adiantamento salarial n/mês, ora compensado.

PAGAMENTO DE RECIBO DE FÉRIAS AO FUNCIONÁRIO

A forma mais simples de se fazer a contabilização do recibo de férias consiste em considerar o valor pago a esse título
como adiantamento.

A apropriação do valor das férias nas respectiva conta de custo ou de despesas operacionais é feita com base na folha
de pagamento.

As férias incorridas no mês de setembro, por exemplo, deverá ser apropriada na folha de pagamento do referido mês. O
restante das férias do mês de outubro deverá ser apropriado na folha de pagamento desse mês, permanecendo,
portanto, em conta específica do ativo circulante como adiantamento.

Exemplo:
Período de Gozo das Férias: 16/09 a 15/10
Valor bruto das férias R$ 1.000,00
INSS Retido R$ 110,00
Valor líquido das férias R$ 890,00

Registro contábil no pagamento das férias:

1. Valor do pagamento líquido efetuado:
D- Adiantamento de Férias (Ativo Circulante)
C - Banco XYZ S.A (Ativo Circulante)
R$ 890,00

2. Valor da retenção do INSS:
D - Adiantamento de Férias (Ativo Circulante)
C – INSS a Recolher (Passivo Circulante)
R$ 110,00

O valor das férias, apropriado na folha de pagamento de setembro, corresponde a:

Férias (15 dias) R$ 500,00
INSS proporcional R$ 55,00
Valor líquido proporcional: R$ 445,00

Encargos previdenciários correspondente a parte da empresa, relativos ao mês:
a) parte da empresa:
R$ 500,00 x 20,00% = R$ 100,00
b) seguro acidente do trabalho:
R$ 500,00 x 3,00% = R$ 15,00
c) terceiros:
R$ 500,00 x 5,8% = R$ 29,00
Total dos encargos previdenciários/INSS = R$ 144,00

FGTS: R$ 42,50

Registro contábil da folha de pagamento correspondente às férias e respectivos encargos sociais:

1. Registro do valor das férias proporcionais, no mês:

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D – Férias (Conta de Resultado)
C – Adiantamento de Férias (Ativo Circulante)
R$ 500,00

2. Registro dos valores dos encargos sociais no mês:

D – INSS (Conta de Resultado)
C – INSS a Recolher (Passivo Circulante)
R$ 144,00

D – FGTS (Conta de Resultado)
C – FGTS a Recolher (Passivo Circulante)
R$ 42,50

Nota: caso a empresa constitua mensalmente provisão de férias, o débito do valor respectivo e encargos será debitado
nesta conta. Para maiores detalhes, leia o tópico “Provisão de Férias” nesta obra.

No mês de outubro será adotado o mesmo procedimento contábil relativo ao mês de setembro.

PAGAMENTO DE DESPESAS RELATIVAS A VALE-FARMÁCIA, VALE-SUPERMERCADO ETC.

Mediante convênios firmados com o comércio, é comum ocorrerem aquisições de produtos, por parte dos empregados,
no sistema de vale-farmácia, vale-supermercado etc.

Nesta modalidade, a empresa autoriza despesas efetuadas pelos empregados com farmácia e supermercado e,
posteriormente, mediante autorização destes procede ao desconto na folha de pagamento.

Para o registro contábil da operação contabiliza-se os gastos efetuados com farmácia e supermercado em conta de
adiantamento a empregados para posterior compensação na folha de pagamento.

Exemplo:
Compras autorizadas de empregados em convênios, efetuados no mês, de R$ 8.000,00 de supermercado e R$ 1.000,00
de farmácia:

D – Adiantamentos – Vale Supermercado (Ativo Circulante)
C – Contas a Pagar – Supermercado X (Passivo Circulante)
R$ 8.000,00

D – Adiantamentos - Vale-Farmácia (Ativo Circulante)
C - Contas a Pagar – Farmácia YZ (Passivo Circulante)

Por ocasião do desconto na folha de pagamento dos respectivos valores:

D – Salários a Pagar (Passivo Circulante) R$ 9.000,00
C – Adiantamentos – Vale Supermercado (Ativo Circulante) R$ 8.000,00
C – Adiantamentos - Vale-Farmácia (Ativo Circulante) R$ 1.000,00

ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES

Os adiantamentos a fornecedores ocorrem na aquisição de matérias-primas, mercadorias, imobilizado, serviços, etc.

Quando o adiantamento se referir a matérias-primas, materiais de embalagens, mercadorias, insumos, materiais de uso
e consumo e serviços relativos à industrialização, o valor correspondente deverá ser classificado em conta específica de
"estoque" no grupo Ativo Circulante.
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Por sua vez, quando o adiantamento for feito para aquisição de bens fixos, o valor correspondente será classificado no
subgrupo Imobilizado do Ativo Não Circulante.

A classificação em conta específica de "estoque" será feita quando a empresa possuir controle permanente de estoque.
Caso contrário, ou seja, quando o controle do estoque for feito de forma periódica, o adiantamento será classificado no
grupo Ativo Circulante, em conta específica de "Adiantamentos a Fornecedores".

Na hipótese de adiantamento a fornecedores de serviços, se os mesmos não se relacionarem à industrialização por
encomenda para formação dos estoques, serão classificados como "Adiantamentos a Fornecedores" - realizável a curto
prazo ou longo prazo, conforme o prazo de execução dos mesmos.

Exemplo 1:
Determinada empresa, sem controle permanente de estoque, efetuou adiantamento para fornecedores no valor de R$
100.000,00.

Referido adiantamento refere-se à futura aquisição de matérias primas.

Registro contábil:

D - Adiantamentos a Fornecedores – Ind. XYZ (Ativo Circulante)
C – Banco do Brasil S/A – Cta. Movimento (Ativo Circulante)
R$ 100.000,00

Quando do recebimento das matérias-primas:

Valor das matérias-primas: R$ 100.000,00
ICMS recuperável: R$ 12.000,00
Valor do custo das matérias-primas adquiridas: R$ 100.000,00 – R$ 12.000,00 = R$ 88.000,00

D – Estoques - Matérias-Primas (Ativo Circulante) R$ 88.000,00
D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 12.000,00
C - Adiantamentos a Fornecedores - Ind. XYZ (Ativo Circulante) R$ 100.000,00

Exemplo 2:
Adiantamento para futura aquisição de 1 (um) veículo no valor de R$ 20.000,00.

D - Adiantamentos a Fornecedores – Velpar Veículos Ltda. (Imobilizado)
C – Banco do Brasil S/A – Cta. Movimento (Ativo Circulante)
R$ 20.000,00

Por ocasião da entrega do veículo:

Valor do veículo R$ 30.000,00
ICMS R$ 5.400,00

1. Contabilização da aquisição:

D - Veículos (Imobilizado)
C – Fornecedores - Velpar Veículos Ltda (Passivo Circulante)
R$ 30.000,00

2. Transferência do valor adiantado ao fornecedor:

D - Fornecedores - Velpar Veículos Ltda (Passivo Circulante)
C - Adiantamentos a Fornecedores – Velpar Veículos Ltda. (Imobilizado)
R$ 20.000,00

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3. Registro do ICMS recuperável:

Valor recuperável a curto prazo (12 parcelas x R$ 5.400,00 : 48 meses) R$ 1.350,00
Valor recuperável a longo prazo (36 parcelas x R$ 5.400,00 : 36 meses) R$ 4.050,00

D - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 1.350,00
D - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizável a Longo Prazo) R$ 4.050,00
C - Veículos (Imobilizado) R$ 5.400,00

Nota: para maiores detalhes sobre a contabilização do ICMS na aquisição do imobilizado, leia o tópico “ICMS –
Imobilizado”.

ADIANTAMENTOS DE CLIENTES

Em determinados casos, a empresa pode receber de seus clientes, alguns valores a título de adiantamento por conta de
encomendas que realizou de bens que ainda serão produzidos ou comprados para revenda ou ainda para a prestação
de serviços futuros.

Enquanto o bem encomendado não for entregue ou o serviço contratado não for executado, os valores adiantados
assumem a característica de uma obrigação que a empresa possui para com o cliente. A obrigação de entregar o
produto ou de prestar o serviço.

Neste caso os valores devem ser registrados em conta específica do Passivo Circulante ou Não Circulante, conforme o
prazo previsto para a entrega do bem ou execução do serviço, quando então serão baixados por ocasião do
cumprimento da obrigação assumida.

Exemplo:
A empresa “A” recebe da Empresa “B”, em 20/janeiro, um adiantamento no valor de R$ 1.000,00 por conta de um pedido
de mercadorias no valor total de R$ 2.500,00, a ser entregue no prazo de 15 dias, e cujo saldo será pago 30 dias após a
entrega.

Por ocasião do recebimento do adiantamento, em 20/janeiro, teríamos o seguinte lançamento:

D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante)
C - Adiantamento de Clientes (Passivo Circulante)
R$ 1.000,00

Em 05/fevereiro, por ocasião da entrega das mercadorias, será efetuado o registro da operação de venda da seguinte
forma:

D - Clientes (Ativo Circulante)
C - Receita de Vendas (Resultado)
R$ 2.500,00

Em seguida, é reconhecida a baixa do adiantamento recebido em 20/janeiro, de forma que a conta “Clientes” reflita a
realidade da negociação, restando somente o saldo a receber na data contratada:

D - Adiantamento de Clientes (Passivo Circulante)
C - Clientes (Ativo Circulante)
R$ 1.000,00

Finalmente, em 05/março, data do vencimento da obrigação da empresa “B”, por ocasião do recebimento do saldo
remanescente, seria realizado o último lançamento:

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D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante)
C - Clientes (Ativo Circulante)
R$ 1.500,00

ADIANTAMENTO PARA DESPESAS DE VIAGENS

É praxe as empresas adiantarem valores para despesas de viagem aos funcionários ou diretores que viajem a serviço
da empresa.

Tais operações não devem ficar como “vale” em caixa, e sim, serem devidamente contabilizadas, para controle.

REGISTRO CONTÁBIL

Exemplo:
Diretor de uma empresa recebeu, a título de adiantamento de viagens, o valor de R$ 2.000,00 para pagamento de suas
despesas.

Quando do seu retorno, apresentou o relatório e os comprovantes de despesas no valor de R$ 1.200,00, restituindo à
empresa R$ 800,00 em dinheiro:

1. Pelo registro do adiantamento:

D - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante)
C - Caixa (Ativo Circulante)
R$ 2.000,00

2. Pelo registro da prestação de contas quando do retorno:

D - Despesas de Viagens (Conta de Resultado)
C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante)
R$ 1.200,00

3. Pela restituição do saldo não utilizado:
D - Caixa (Ativo Circulante)
C - Adiantamento para Despesas de Viagens (Ativo Circulante)
R$ 800,00

Caso o valor do relatório de despesas apresentasse um valor de R$ 2.600,00, a empresa teria que reembolsar ao diretor
R$ 600,00, referente aos gastos excedentes; neste caso, teremos o seguinte lançamento contábil:

D - Despesas de Viagens (Conta de Resultado)
C - Caixa (Ativo Circulante)
R$ 600,00

ADIANTAMENTOS PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL
Os adiantamentos para futuro aumento de capital correspondem a valores recebidos pela empresa de seus acionistas ou
quotistas destinados a serem utilizados como futuro aporte de capital.
O contabilista deve estar atento na classificação contábil de tais valores - se como passivo ou como patrimônio líquido.
Isto porque pode existir a possibilidade da não-incorporação ao capital e de sua devolução ao investidor.

CLASSIFICAÇÃO CONTÁBIL
De Acordo com a Lei das Sociedades Anônimas e o CFC
A Lei das S/A (Lei 6.404/1976) é omissa no tratamento dos valores recebidos por conta de futuros aumentos de capital.

13

A Resolução CFC 1.159/2009, que aprova o Comunicado Técnico CT 01 - estipula que os adiantamentos para futuros
aumentos de capital realizados, sem que haja a possibilidade de sua devolução, devem ser registrados no Patrimônio
Líquido, após a conta de capital social.
Caso haja qualquer possibilidade de sua devolução, devem ser registrados no Passivo Não Circulante.
Posicionamento Fiscal
O Fisco firmou entendimento através dos Pareceres Normativos CST nº 23, de 26.06.81, e CST nº 28, de 21.12.84, que,
em síntese, estabelecem o seguinte:
Ocorrendo a eventualidade de adiantamento para futuro aumento de capital, qualquer que seja a forma pela qual os
recursos tenham sido recebidos, mesmo que sob a condição para utilização exclusiva em aumento de capital, esses
ingressos deverão ser mantidos fora do patrimônio líquido, por serem esses adiantamentos considerados obrigação para
com terceiros, podendo ser exigidos pelos titulares enquanto o aumento de capital não se concretizar.
O patrimônio líquido fica definitivamente aumentado quando, após a subscrição, ocorrer o recebimento de cada parcela
de integralização.
Assim sendo, o Fisco determina a classificação dos adiantamentos para futuro aumento de capital como exigibilidades.
De Acordo com a Técnica Contábil
Quando os adiantamentos para aumento de capital são recebidos com cláusula de absoluta condição de permanência
na sociedade, não há porque considerá-los como exigíveis, admitindo-se que esses adiantamentos sejam classificados
como parte integrante do patrimônio líquido.
Por outro lado, se os recursos entregues pelos sócios a título de adiantamentos para aumento de capital vierem a ser
devolvidos ao investidor ou não-incorporados ao capital, não se deve, na existência de tal dúvida, classificá-los no
patrimônio líquido, devendo, então, figurar no passivo.
Da mesma forma, os recursos recebidos de acionistas ou quotistas que estejam destinados e vinculados a aumento de
capital, por força de disposições contratuais irrevogáveis ou legais, não devem ser tratados como exigibilidades, mas
como conta integrante do patrimônio líquido.
A destinação dos adiantamentos recebidos com a intenção de capitalização deve estar documentada por instrumentos
formais irrevogáveis dos acionistas, quotistas e órgãos diretivos da empresa e não somente por intenções declaradas
verbalmente.
CONCLUSÃO
Na hipótese dos adiantamentos para aumento de capital terem destinação líquida e certa para incorporação ao capital
social, tais devem ser classificados como parte integrante do patrimônio líquido, em conta distinta.
Caso pairem dúvidas de que os adiantamentos irão se incorporar ao capital, tais valores serão classificados como
passivo.
Exemplo:
Recebimento de R$ 100.000,00 dos sócios de Ltda, a título de adiantamento para futuro aumento de capital, com
cláusula de irrevogabilidade:
D – Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante)
C - Adiantamentos para Aumento de Capital (Patrimônio Líquido)
R$ 100.000,00
Na formalização do aumento de capital (mediante alteração contratual), o registro contábil será:
D - Adiantamentos para Aumento de Capital (Patrimônio Líquido)
C - Capital Social (Patrimônio Líquido)
R$ 100.000,00

ÁGIO E DESÁGIO NA AQUISIÇÃO DE PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS

DESDOBRAMENTO DO CUSTO DE AQUISIÇÃO
Quando da aquisição de investimento em sociedade controlada ou coligada, sujeito à avaliação pelo valor de patrimôn
líquido, o custo de aquisição deverá ser desdobrado em subcontas distintas da conta que registrar o valor contábil
investimento, de forma a evidenciar (art. 385 do RIR/99):

a) o valor do investimento em função da participação no patrimônio líquido da sociedade investida apresentado em
balanço patrimonial ou balancete de verificação levantado, no máximo, até dois meses antes da data da aquisição;

b) o ágio ou deságio verificado na aquisição, representado, respectivamente, pela diferença para mais ou para menos
apurada entre o custo de aquisição do investimento e o valor contábil do investimento determinado mediante aplicação
da porcentagem de participação da sociedade investidora no patrimônio líquido da sociedade investida.

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Exemplo:

Considerando-se que a empresa "A" tenha adquirido 100.000 ações representativas de 30% do capital social da
empresa "B" por R$ 500.000,00.

A empresa "B", com base em balanço patrimonial levantado em 31/12, apresentou o seguinte patrimônio líquido:

Capital R$ 800.000,00

Reservas R$ 400.000,00

Soma R$ 1.200.000,00

No exemplo, a empresa "A" adquiriu 30% do capital da empresa "B", desembolsando R$ 500.000,00. O patrimônio
líquido da empresa "B" é de R$ 1.200.000,00 e a participação da empresa "A" corresponde a 30% (trinta por cento), o
valor contábil do investimento é de R$ 360.000,00, ou seja, 30% (trinta por cento) de R$ 1.200.000,00. A diferença,
neste caso, corresponde ao ágio pago na aquisição do investimento.

Com base nos dados do exemplo, o lançamento contábil poderá ser feito da seguinte forma:

D - Participações Societárias - Empresa "B" (Investimentos) R$ 360.000,00
D - Ágio na Aquisição de Investimentos Empresa "B" (Investimentos) R$ 140.000,00
C - Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 500.000,00

Se a empresa "A" tivesse adquirido o investimento da empresa "B" por R$ 300.000,00, o lançamento contábil seria:

D - Participações Societárias - Empresa "B" (Investimentos) R$ 360.000,00
C - Deságio na Aquisição de Investimentos (Investimentos) R$ 60.000,00
C - Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 300.000,00

FUNDAMENTO ECONÔMICO DO ÁGIO OU DESÁGIO

O ágio ou deságio computado na ocasião da aquisição do investimento deverá ser contabilizado com a indicação do
fundamento econômico que o determinou, enquadrado entre os seguintes:

a) diferença para mais (ágio) ou para menos (deságio) entre o valor de mercado de bens do ativo e o valor
contábil desses mesmos bens na sociedade investida;

b) diferença para mais (ágio) ou para menos (deságio) pela expectativa de rentabilidade baseada em projeção
do resultado de exercícios futuros;

c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.

MUDANÇA DA AVALIAÇÃO DO INVESTIMENTO PELO CUSTO DE AQUISIÇÃO PARA O VALOR DE PATRIMÔNIO
LÍQUIDO

O investimento avaliado pelo método do custo de aquisição que, posteriormente, tornar-se relevante e influente deve ser
avaliado pelo método de equivalência patrimonial. Essa situação ocorre quando a sociedade investidora adquire mais
ações ou quotas de capital, ou por outros fatores supervenientes.

Assim, se o investimento tornar-se relevante e influente, a diferença apurada entre o custo de aquisição e o valor
encontrado na primeira avaliação pelo valor de patrimônio líquido, poderão resultar duas situações, a saber:

a) quando o custo de aquisição for superior ao valor do patrimônio líquido, a diferença deverá ser contabilizada
como ágio no investimento;

b) quando o custo de aquisição for inferior ao valor do patrimônio líquido, a diferença deverá ser contabilizada
como deságio no investimento.
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O ágio ou deságio, a que se referem as letras "a" e "b", deverão ser enquadrados conforme o fundamento econômico,
devendo ser registrado de modo idêntico a um investimento inicial que seja avaliado pelo método de equivalência
patrimonial.

Exemplo:

Considerando-se as seguintes situações na empresa "A" (investidora) e na empresa "B" (investida), cujo investimento é
avaliado pelo método do custo de aquisição:

Empresa "A" (investidora):

valor contábil do investimento R$ 1.800,00
número de ações possuídas 1.800
valor nominal de cada ação R$ 1,00
Porcentagem de participação no capital social da Empresa "B" 5%

Empresa "B" (investida):

Capital Social R$ 36.000,00
Reservas R$ 50.000,00
número de ações do capital social 36.000
valor nominal de cada ação R$ 1,00

A empresa "A" adquire de um dos acionistas da empresa "B" 16.200 ações por R$ 30.000,00.

O lançamento contábil referente à aquisição das 16.200 ações por R$ 30.000,00 poderá ser feito da seguinte forma:

D - Participações Societárias Empresa "B" (Investimentos)
C – Bancos cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 30.000,00

A participação da empresa "A" na empresa "B", após a aquisição das 16.200 ações, passou a apresentar a seguinte
posição:

valor inicial contábil do investimento R$ 1.800,00
(+) valor do custo de aquisição de 16.200 ações R$ 30.000,00
(=) soma R$ 31.800,00
número de ações possuídas 18.000
porcentagem de participação no capital social da empresa "B" 50%

Como se observa, o investimento da empresa "A" na empresa "B" passou a ser relevante e influente e, desse modo,
deve ser avaliado pelo valor de patrimônio líquido.

Aplicando-se o método de equivalência patrimonial, teremos:

patrimônio líquido da empresa "B" R$ 86.000,00
(X) porcentagem de participação da empresa "A" 50%
(=) valor de equivalência patrimonial R$ 43.000,00
(-) valor contábil do investimento R$ 31.800,00
(=) parcela a contabilizar como deságio no investimento R$ 11.200,00

A empresa "A", nesse caso, poderá fazer o seguinte lançamento contábil:
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D - Participação Societária Empresa "B" (Investimentos)
C - Deságio na Aquisição de Investimentos (Investimentos)
R$ 11.200,00

AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO OU DO DESÁGIO

A amortização do ágio ou do deságio computado por ocasião da aquisição do investimento poderá ser efetuada pela
sociedade investidora com observância dos seguintes critérios:

1) diferença entre o valor de mercado e o valor contábil dos bens do ativo da sociedade investida - a amortização será
feita na proporção em que a realização dos bens for ocorrendo na sociedade coligada ou controlada através de
depreciação, amortização ou exaustão, ou por baixa em decorrência de alienação ou de perecimento;
2) expectativa de rentabilidade baseada em projeção do resultado de exercícios futuros - a amortização feita no prazo e
na extensão das projeções que o determinaram ou quando houver baixa em decorrência de alienação ou de
perecimento do investimento antes de haver terminado o prazo para amortização;
3) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas - a amortização será feita no prazo estimado de utilização,
de vigência ou de perda de substância ou quando houver baixa em decorrência de alienação ou de perecimento do
investimento antes de haver terminado o prazo para amortização.

Exemplo:

Considerando-se que a empresa "A" (investidora) tenha a seguinte participação societária na empresa "B" (investida):

Participação Societária R$ 800.000,00
Ágio na Aquisição do Investimento R$ 180.000,00

Caso a empresa "A" (investidora) resolva efetuar o registro da amortização do ágio, com base no fundamento econômico
referido em "1" (diferença entre o valor de mercado e o valor contábil dos bens do ativo da sociedade investida),
proporcionalmente ao valor da depreciação, equivalente à taxa de 10%, contabilizado pela empresa "B" (investida) em
relação ao bem que originou o pagamento do ágio, o lançamento contábil poderá ser feito do seguinte modo:

D - Amortização de Ágio (Resultado)
C - Amortização de Ágio Acumulada (Investimentos)
R$ 18.000,00

SALDO NÃO AMORTIZADO DO ÁGIO OU DO DESÁGIO

O saldo não amortizado do ágio ou do deságio deverá ser apresentado no ativo não circulante, adicionado ou deduzido,
respectivamente, do valor do investimento a que se referir.

CONTROLE DA CONTRAPARTIDA DA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO OU DO DESÁGIO NO LIVRO DE APURAÇÃO DO
LUCRO REAL

A contrapartida da amortização do ágio ou do deságio não deve ser computada na determinação do lucro real, qualquer
que tenha sido a origem do fundamento econômico.

Portanto, a contrapartida da amortização do ágio deve ser adicionada ao lucro líquido do período, na parte "A" do Lalur,
para fins de determinação do lucro real.

Por outro lado, a contrapartida da amortização do deságio poderá ser excluída do lucro líquido do período também na
parte "A" para fins de determinação do lucro real (art. 389 do RIR/99).

O valor adicionado na parte "A" do Livro de Apuração do Lucro Real - Lalur deverá ser controlado em folha própria na
parte "B" do mesmo livro.

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Esse montante controlado na parte "B" do Livro de Apuração do Lucro Real - Lalur será computado na apuração do lucro
real no período da alienação ou baixa do investimento.

PATRIMÔNIO LÍQUIDO NEGATIVO DA SOCIEDADE INVESTIDA

Se, por ocasião da primeira avaliação do investimento pelo método de equivalência patrimonial, o patrimônio líquido da
sociedade coligada ou controlada fosse negativo, o valor de aquisição do investimento seria contabilizado como ágio.

Exemplo:

- Investimento influente e relevante adquirido por R$ 500.000,00
- Patrimônio líquido da coligada negativo em R$ 800.000,00

Neste caso teremos:

D - Ágio em Investimentos (Investimentos)
C – Bancos cta. Movimento (Ativo Circulante)
R$ 500.000,00

Quando o patrimônio líquido da sociedade coligada ou controlada se tornar negativo, o valor desse patrimônio a ser
considerado pela sociedade investidora, para fins de aplicação do método de equivalência patrimonial, será igual a zero.

Exemplo:

- Patrimônio líquido da investida: R$ 100.000,00
- Valor do investimento na investidora (40%) R$ 40.000,00
- Ágio por diferença de mercado: R$ 30.000,00

Considerando-se que a investida apresentou um prejuízo de R$ 150.000,00, ficando um passivo a descoberto de R$
50.000,00. Na investidora teremos o seguinte lançamento contábil:

D - Prejuízos em Participações Societárias (Resultado)
C - Participações Societárias (Investimentos)
R$ 40.000,00

Neste caso será registrado o valor da perda, até o montante do valor da participação, e não 40% de 150.000,00 =
60.000,00, uma vez que a conta participação societária não pode passar a ser negativa ou credora.

Na hipótese de haver o risco de a investidora não recuperar sua parcela de R$ 30.000,00, relativa ao ágio pago, essa
parcela será considerada como amortização de ágio. Assim temos:

D - Amortização de Ágio (Resultado)
C - Ágio em Participações Societárias (Investimentos)
R$ 30.000,00

AJUSTE A VALOR PRESENTE

Com o advento da Lei 11.638/2001, foi introduzida a necessidade de realizar os ajustes a valor presente na escrituração
contábil para demonstrar o valor real da operação na data de emissão do demonstrativo financeiro.

A determinação da apuração do Ajuste a Valor Presente - AVP envolve elementos do ativo e do passivo de longo prazo
e todos os demais elementos patrimoniais de curto prazo, caso tais ajustes tenham efeito relevante nas demonstrações
levantadas, em obediência ao previsto nos Artigos 183, VII e 184, III da Lei 6.404/1976 com redação dada pela Lei nº
11.638/2007.

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A Deliberação CVM 564/2008 aprova o Pronunciamento Técnico CPC nº 12 do Comitê de Pronunciamentos Contábeis,
que trata de Ajuste a Valor Presente.

VALOR PRESENTE X VALOR JUSTO

É necessário observar que a aplicação do conceito de ajuste a valor presente nem sempre equipara o ativo ou o passivo
a seu valor justo. Por isso, valor presente e valor justo não são sinônimos, conforme destacado:

Valor justo (fair value) - é o valor pelo qual um ativo pode ser negociado, ou um passivo liquidado, entre partes
interessadas, conhecedoras do negócio e independentes entre si, com a ausência de fatores que pressionem para a
liquidação da transação ou que caracterizem uma transação compulsória.

Valor presente (present value) - é a estimativa do valor corrente de um fluxo de caixa futuro, no curso normal das
operações da entidade. Tal fluxo de caixa pode estar representado por ingressos ou saídas de recursos.

FATORES RELEVANTES

O ajuste a valor presente objetiva trazer para o valor atual, os direitos e as obrigações da empresa que serão realizados
ou exigidos em uma data futura.

Para se determinar o valor presente de um fluxo de caixa, é necessário o conhecimento de três variáveis:

a) O valor futuro do item patrimonial (considerando todos os termos e as condições contratados);
b) A data do referido fluxo financeiro (data futura) e
c) A taxa de desconto aplicável à transação.

Exemplo:

Vamos admitir que determinada empresa tenha realizado a venda de uma máquina que será paga em 36 parcelas fixas,
mensais, iguais e consecutivas no valor de R$ 2.000,00.

A taxa de juros usual para este tipo de negócio é de 1,5% ao mês.

Com estes dados sabemos que o valor futuro da receita será de R$ 72.000,00 (36 x 2.000,00).

Na sistemática anterior a contabilidade iria registrar uma receita de R$ 72.000,00 e um valor a receber no mesmo
montante não importando se o recebimento se daria a vista ou em parcelas mensais. A única distinção dizia respeito ao
valor que seria registrado a curto e a longo prazo.

O reconhecimento do ajuste a valor presente, transcrito na nova legislação contábil, consiste em presumir o valor dos
juros que irão transcorrer entre a data da venda e o recebimento de cada uma das parcelas, para que este seja
desconsiderado do parcelamento, trazendo o montante ao valor presente.

Vamos analisar então, o caso da venda prevista em nosso exemplo:

Dados:
Valor Futuro: R$ 72.000,00
Parcelas: 36
Taxa de juros usual: 1,5% a.m.
Contraprestação mensal: R$ 2.000,00
Valor Presente: ?

Na planilha eletrônica, poderemos inserir a seguinte função “=VP(1,5%;36;-2000;0;0)”, enquanto que, na calculadora
financeira, os dados serão alimentados da seguinte forma: “36 n”; “1,5 i”; “2000 CHS PMT”; e “PV”. O valor presente

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encontrado é de R$ 55.321,37 em ambos os procedimentos, obviamente. A apuração de uma obrigação a pagar utiliza a
mesma formulação.

Ao ser subtraído o valor presente apurado de R$ 55.321,37 do valor futuro acertado contratualmente (R$ 72.000,00)
será identificado o valor do ajuste (R$ 16.678,63), que será registrado na contabilidade de forma a reduzir o saldo da
conta que registrou o inicial, evidenciando, assim, o saldo em valor presente líquido.

Contabilização:

a) Pelo registro da transação de venda:

D – Contas a Receber Curto Prazo (Ativo Circulante) – R$ 24.000,00
D – Contas a Receber Longo Prazo (Ativo Não Circulante) – R$ 48.000,00
C – Receita Bruta de Vendas (Resultado) – R$ 72.000,00

b) Pelo registro do ajuste a valor presente no momento da venda:

D – Ajuste de Avaliação Patrimonial (Resultado – Conta Redutora de Receita de Vendas) – R$ 16.678,63
C – AVP - Receita Financeira a Apropriar (Ativo Circulante) – R$ 5.559,54*
C – AVP - Receita Financeira a Apropriar (Ativo Não Circulante) – R$ 11.119,09**

* Memória de cálculo: ((16.678,63 / 36) * 12) = 5.559,54

** Memória de cálculo: ((16.678,63 / 36) * 12) = 11.119,09

AJUSTES DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL
Serão classificadas como ajustes de avaliação patrimonial, enquanto não computadas no resultado do exercício em
obediência ao regime de competência, as contrapartidas de aumentos ou diminuições de valor atribuídos a elementos do
ativo e do passivo, em decorrência da sua avaliação a valor justo, nos casos previstos na Lei 6.404/1976, ou, em normas
expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários.

INCORPORAÇÃO, FUSÃO OU CISÃO
Um dos casos em que essa regra se aplica é quando houver operação de incorporação, fusão ou cisão vinculada a uma
efetiva alienação de controle que tenha sido realizada entre partes independentes, ou seja, sociedades que não façam
parte de um mesmo grupo econômico.
Os ativos e passivos da sociedade a ser incorporada ou decorrente da fusão ou cisão devem ser ajustados aos valores
de mercado e a contrapartida desses ajustes será realizada em uma conta do patrimônio líquido “Ajustes de Avaliação
Patrimonial”, que pode apresentar saldo devedor (negativo) ou credor (positivo), dependendo do caso.

INSTRUMENTOS FINANCEIROS - REGRA DE TRANSIÇÃO
Instrumento financeiro é qualquer contrato que origine um ativo financeiro para uma entidade e um passivo financeiro ou
título patrimonial para outra entidade, conforme regras contábeis definidas na NBC T 19.19.
Na aplicação inicial da Lei 11.638/2007 e Medida Provisória 449/2008 é permitido à entidade classificar os instrumentos
financeiros na data de transição. Nos casos de instrumentos financeiros classificados como disponíveis para venda, a
diferença entre o valor contábil e o valor justo, na data de transição, deve ser lançada na conta de ajuste de avaliação
patrimonial no patrimônio líquido e, no caso dos instrumentos financeiros mensurados ao valor justo por meio do
resultado, essa diferença será registrada na conta de lucros ou prejuízos acumulados.
ATIVO FINANCEIRO DISPONÍVEL PARA VENDA
O ganho ou perda relativo a ativo financeiro disponível para venda deve ser reconhecido em conta específica no
patrimônio líquido (ajustes de avaliação patrimonial) até o ativo ser baixado, exceto no caso de ganhos e perdas
decorrentes de variação cambial e de perdas decorrentes de redução ao valor recuperável (impairment), conforme NBC
T 19.19, item 43.
No momento da baixa, o ganho ou a perda acumulado na conta específica do patrimônio líquido deve ser transferido
para o resultado do período como ajuste de reclassificação.

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HEDGE
A parcela efetiva do ganho ou perda com o instrumento de hedge que é considerado um hedge efetivo deve ser
reconhecida diretamente no patrimônio líquido, especificamente na conta de ajustes de avaliação patrimonial, conforme
NBC T 19.19, item 54, b.
CONTABILIZAÇÃO - EXEMPLOS
a) Avaliação de imóveis a preço de mercado, com laudo devidamente fundamentado e nas circunstâncias determinadas
pela Lei, considerando:
Valor contábil: R$ 1.000.000,00
Valor conforme laudo: R$ 1.300.000,00
Diferença: R$ 300.000,00

D - Ajuste a Valores de Mercado - Imóveis (Ativo Não Circulante)
C - Ajustes de Avaliação Patrimonial - Imóveis (Patrimônio Líquido)
R$ 300.000,00
b) Avaliação de direito contratual a valor de mercado, na aplicação inicial da Lei 11.638/2007, considerando:
Valor contábil: R$ 100.000,00
Valor justo: R$ 80.000,00
Diferença: R$ 20.000,00

D - Ajustes de Avaliação Patrimonial - Direitos Contratuais (Patrimônio Líquido)
C - Ajuste a Valores de Mercado - Direitos Contratuais (Ativo Não Circulante)
R$ 20.000,00
BASES LEGAIS
Lei 11.638/2007 (alterada pela MP 449/2008, art. 36) e os citados no texto.

AJUSTES CONTÁBEIS DE EXERCÍCIOS ANTERIORES
Os registros dos fatos contábeis são suscetíveis de erros, que poderão ou não interferir na apuração do resultado e,
conseqüentemente, na base imponível do Imposto de Renda e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL)
relativo ao exercício em determinado período.

Partindo do pressuposto de que a escrituração contábil é a fonte de informações para a apuração do lucro ou prejuízo

fiscal, qualquer erro no registro de um fato, via de regra, poderá provocar o aumento ou diminuição do imposto devido

em determinado exercício.

CRITÉRIO PARA UTILIZAÇÃO DA CONTA "AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES"
De acordo com a Lei da S/A (Lei 6.404/1976), o lucro líquido do exercício não deve estar influenciado por efeitos que
pertençam a exercícios anteriores, ou seja, deverão transitar pelo balanço de resultados somente os valores que
competem ao respectivo período.

Como ajustes de exercícios serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da
retificação de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.

MUDANÇA DE CRITÉRIO CONTÁBIL
A modificação de métodos ou critérios contábeis poderá ter ou não efeitos relevantes e, também, poderá influenciar ou
não a apuração do lucro líquido do exercício.

Observe-se que quando a modificação de métodos ou critérios contábeis afetar a apuração do lucro líquido do exercício,
o efeito correspondente deverá ser lançado, conforme o caso, a débito ou a crédito da conta de "Lucros ou Prejuízos
Acumulados".

Como exemplos de alterações de critérios contábeis:

21

a) alteração do método de avaliação dos estoques (do custeio direto para o custeio por absorção ou do Fifo para o
médio, etc.);
b) passagem do regime de caixa para o de competência, na contabilização do Imposto de Renda (e outros passivos);
c) mudança no método de avaliação dos investimentos (do método do custo para o da equivalência patrimonial).

RETIFICAÇÃO DE ERROS DE EXERCÍCIOS ANTERIORES
A retificação de erros de exercícios anteriores poderá afetar, também, o lucro líquido do exercício. Nesse caso, o valor
correspondente a retificação será lançado, conforme o caso, a débito ou a crédito da conta de "Lucros ou Prejuízos
Acumulados". Note-se que os ajustes são aqueles resultantes de efeitos na retificação de erro imputável a determinado
exercício anterior e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.

O contabilista deve ter bastante cautela e prudência para registrar ajustes por erros de exercícios anteriores diretamente
na conta de Lucros Acumulados, e não se deve dar esse tratamento a pequenos valores.

ERROS COM CONTAS PATRIMONIAIS
Regra geral, os erros cometidos com contas patrimoniais, tais como inversão de lançamento, contrapartida a débito em
conta indevida ou contrapartida a crédito em conta indevida, não provocam influência na determinação do lucro e, por
inferência, no resultado tributável do exercício.

O reflexo na determinação do resultado do exercício, via de regra, só ocorre quando a contrapartida das contas
patrimoniais transitar pelo balanço de resultados e, conseqüentemente, se traduzem em aumento, redução ou
postergação do pagamento do Imposto de Renda.

AUMENTO INDEVIDO DO RESULTADO NA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL
Os erros contábeis mais comuns que se traduzem em aumento indevido do resultado podem ocorrer devido a:

a) despesa lançada a menor do que a efetivamente paga ou incorrida;
b) receita lançada a maior ou manutenção na contabilidade de valor de receita, cuja Nota Fiscal já foi objeto de
cancelamento;
c) falta de registro referente a baixa de bens do ativo imobilizado.

Fora os casos exemplificados, existem outros que podem causar distorções na determinação do resultado.

PROCEDIMENTO CONTÁBIL PARA REGULARIZAÇÃO DO ERRO
Supondo-se que os erros que provocam aumento indevido do resultado tenham sido detectados após o encerramento do
período, o procedimento contábil a ser seguido pela empresa será o seguinte:

a) lançamento de ajuste a débito da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores";
b) transferência do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores" para a conta "Lucros ou Prejuízos
Acumulados";
c) diminuir do valor a ser retificado a parcela correspondente ao Imposto de Renda.

Exemplo:
Considerando-se que no ano-calendário de 20X0 a empresa, inadvertidamente, não efetuou o registro contábil referente
ao cancelamento de uma Nota Fiscal no valor de R$ 50.000,00, ocorrendo a sua regularização no período subseqüente,
após o encerramento do balanço de 20X0.

Os ajustes contábeis, no exemplo proposto, serão efetuados da seguinte forma:

D - Ajustes de Exercícios Anteriores (Patrimônio Líquido)
C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante)
R$ 50.000,00
Histórico: Valor relativo baixa da duplicata nº 15009 referente à Nota Fiscal nº 25097 de 30.12.20X0, cancelada.

D - Lucros ou Prejuízos Acumulados (Patrimônio Líquido)
C - Ajustes de Exercícios Anteriores (Patrimônio Líquido)
R$ 50.000,00
22

Histórico: Transferência referente a ajustes efetuados no exercício de 20X0

D - Provisão Para Imposto de Renda (Passivo Circulante) R$ 12.500,00
D – Provisão Para a Contribuição Social (Passivo Circulante) R$ 4.500,00
C - Lucros ou Prejuízos Acumulados (Passivo Circulante) R$ 17.000,00
Histórico: Valor do Imposto de Renda e CSLL calculado sobre ajuste no resultado do ano-calendário de 20X0.

Nota: considerou-se neste exemplo que a empresa é tributada pelo lucro real e que esteve sujeita ao adicional do

Imposto de Renda de 10% no exercício de 20X0.

Caso não haja saldo na conta de provisão para Imposto de Renda, em virtude da empresa já ter efetuado o pagamento
do mesmo, o ajuste deverá ser efetuado, tendo como contrapartida as contas de Tributos a Compensar no Ativo
Circulante.

REDUÇÃO INDEVIDA DO RESULTADO NA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL
Por sua vez, os erros de natureza contábil que implicam redução indevida do resultado, via de regra, são ocasionados
por:

a) registro em duplicidade de uma nota fiscal de fornecedor;
b) subavaliação do estoque final de mercadorias, resultando em aumento excessivo do Custo das Mercadorias
Vendidas;
c) inobservância do regime de competência na escrituração da receita, rendimento, custo ou dedução;
d) registro a débito em conta de resultado referente a conserto de bens do ativo imobilizado, que resulte em aumento da
vida útil superior a um ano em relação a sua (s) data (s) de aquisição;
e) constituição da provisão para férias em valor superior ao devido, etc.

PROCEDIMENTO CONTÁBIL PARA REGULARIZAÇÃO DO ERRO
Na hipótese que os erros que provocaram a redução indevida do resultado tenham sido detectados após o encerramento
do balanço, não sendo mais possível o estorno ou retificação dos lançamentos efetuados, o procedimento contábil a ser
seguido pela empresa será o seguinte:

a) lançamento de ajuste a crédito da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores";
b) transferência do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores" para a conta "Lucros ou Prejuízos
Acumulados";
c) contabilizar a parcela correspondente ao Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o ajuste, caso houverem.

Exemplo:
A empresa desembolsou R$ 10.000,00 em 20X0 na reforma de um veículo e, em decorrência dessa reforma, houve um
aumento de vida útil superior a um ano.

O registro contábil foi feito erroneamente da seguinte forma:

D - Manutenção de Veículos (Conta de Resultado)
C - Fornecedores (Passivo Circulante)
R$ 10.000,00

No exercício seguinte, o erro foi detectado, não sendo mais possível estornar o lançamento, tendo em vista que o
balanço já se encontra fechado. Os registros contábeis serão:

D - Veículos (Imobilizado)
C - Ajustes de Exercícios Anteriores (Patrimônio Líquido) R$ 10.000,00
Histórico: Valor relativo a Nota Fiscal nº 1598 de 29/12/20X0 da Reformadora Alfa Ltda. referente à reforma do

caminhão MBB, placas XYZ9999, cujo lançamento ora regularizamos.

23


D - Ajustes de Exercícios Anteriores (Patrimônio Líquido)
C - Lucros ou Prejuízos Acumulados (Patrimônio Líquido) R$ 10.000,00
Histórico: Transferência referente a ajustes efetuados no ano-calendário de 20X0.

D - Lucros ou Prejuízos Acumulados (Patrimônio Líquido) R$ 3.400,00
C - Provisão Para Imposto de Renda (Passivo Circulante) R$ 2.500,00
C – Provisão Para a Contribuição Social (Passivo Circulante) R$ 900,00
Histórico: Valor do Imposto de Renda e CSLL calculado sobre ajuste no resultado do ano-calendário de 20X0.

Nota: considerou-se neste exemplo que a empresa é tributada pelo lucro real e que esteve sujeita ao adicional do

Imposto de Renda de 10% no exercício de 20X0.

APLICAÇÕES FINANCEIRAS
As aplicações financeiras constituem-se num leque de investimentos com rentabilidade fixa ou variável, do tipo: Fundos
de Investimento Financeiro (FIF), Certificados de Depósitos Bancários (CDB), Letras Hipotecárias, etc.

O valor dessas aplicações classifica-se, no balanço:

No ativo circulante:
a) entre as disponibilidades, no caso de aplicações em modalidades resgatáveis a qualquer momento, sem vinculação a

determinado prazo, como é o caso dos Fundos de Investimentos Financeiros (FIF);

b) como investimentos temporários, se resgatáveis em prazo vencível até 12 meses após a data de aplicação.

No realizável a longo prazo, no caso de aplicações financeiras resgatáveis em prazo vencível após 12 meses da data de

aplicação.

CONTABILIZAÇÃO DA APLICAÇÃO
Por ocasião da aplicação efetuamos o lançamento de transferência de numerário da conta banco conta movimento para

a conta de aplicação correspondente ao tipo de aplicação efetuada.

Exemplo:

Aplicação de R$ 10.000,00 em FIF no Banco XYZ:

D – Aplicações Financeiras – FIF CEF (Disponibilidades)

C – Banco XYZ cta. Movimento (Disponibilidades)

24

R$ 10.000,00

APROPRIAÇÃO DO RENDIMENTO PELO REGIME DE COMPETÊNCIA
A apropriação do rendimento de aplicação financeira deve ser feita observando-se o regime de competência.

Assim, na data do balanço ou balancete, se existir saldo de aplicação financeira a ser resgatado nos períodos seguintes,
o rendimento proporcional auferido até essa data deverá ser registrado em conta de resultado do período, em
contrapartida à conta de aplicação.
Exemplo:
Juros de aplicação FIF na Banco XYZ, no valor de R$ 500,00:

D – Aplicações Financeiras – FIF CEF (Disponibilidades)

C – Juros sobre Aplicações Financeiras (Conta de Resultado)

R$ 500,00

REGISTRO DO IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE E IOF SOBRE O RENDIMENTO DE APLICAÇÃO
O Imposto de Renda Retido na Fonte (IRF) sobre rendimentos de aplicação financeira, quando compensável com o
imposto devido pela empresa, deve ser registrado em conta do subgrupo de impostos a recuperar no ativo circulante.
Exemplo:
Retenção de R$ 100,00 sobre os rendimentos de aplicação, conforme aviso bancário:
D – IRF a Compensar (Ativo Circulante)
C - Aplicações Financeiras – FIF CEF (Disponibilidades)
100,00
Na hipótese do IRF não ser compensável (como é o caso do IRF retido sobre empresas optantes pelo Simples), tal valor
deve ser contabilizado como despesa tributária:
D – Imposto de Renda sobre Aplicações Financeiras (Despesas Tributárias – Conta de Resultado)
C - Aplicações Financeiras – FIF CEF (Disponibilidades)
R$ 100,00
No tocante ao IOF incidente na operação de resgate, caso houver, esse valor será lançado como uma despesa tributária
no resultado:
D – IOF (Despesas Tributárias – Conta de Resultado)
C - CEF cta. Movimento (Disponibilidades)
R$ 38,00

AQUISIÇÃO DE BENS POR MEIO DE CONSÓRCIOS
ADIANTAMENTOS EFETUADOS
Nos pagamentos de quotas de consórcio não contemplado, registram-se tais valores em uma conta de adiantamento, no
ativo imobilizado.
Exemplo:
Pagamento de quota de consórcio de R$ 1.500,00, relativamente a grupo para aquisição de veículo:
D - Adiantamentos de Consórcio (Imobilizado)
C – Bancos cta. Movimento (Ativo Circulante)
R$ 1.500,00
REGISTROS POR OCASIÃO DA AQUISIÇÃO DO BEM:
Por ocasião da aquisição do bem adquirido por Consórcio, há necessidade de registrar o custo total na conta própria
desse bem, no subgrupo ativo imobilizado, bem como os ajustes decorrentes do (a):

25

a) total dos pagamentos realizados (inclusive lance, se for o caso), dando-se baixa na conta transitória em que foram
registrados inicialmente;
b) dívida assumida, calculada pela multiplicação do valor atual da parcela mensal pelo número de parcelas restantes, a
qual será registrada em conta (s) do passivo circulante e não circulante, se for o caso.
Portanto, para fins de apuração do resultado contábil, estes registros devem ser feitos imediatamente por ocasião do
recebimento do bem.
Exemplo:
Valor de veículo adquirido mediante consórcio: R$ 50.000,00
Valor das quotas já pagas (registradas no ativo) R$ 20.000,00
1. Contabilização da aquisição do Veículo:
D – Veículos (Imobilizado)
C – Fornecedores (Passivo Circulante)
R$ 50.000,00
2. Registro da quitação do bem, mediante a carta de crédito respectiva:
D - Fornecedores (Passivo Circulante)
C - Consórcios a Pagar (Passivo)
R$ 50.000,00

3. Transferência dos valores adiantados de consórcio:

D – Consórcios a Pagar (Passivo)
C – Adiantamentos de Consórcio (Imobilizado)
R$ 20.000,00
4. Registro da atualização dos valores das parcelas de consórcio contemplado a pagar, considerando os seguintes
dados:
Valor de cada parcela: R$ 1.000,00
Número de parcelas a pagar: 40
Saldo devedor na data do recebimento do bem: R$ 40.000,00 (40 x R$ 1.000,00)
Valor do ajuste: R$ 40.000,00 – R$ 30.000,00 (valor já existente na conta Consórcios a Pagar, sendo R$ 50.000,00 da
carta de crédito menos R$ 20.000,00 dos valores das quotas adiantadas) = R$ 10.000,00
Ajuste contábil:
D – Variações de Consórcios a Pagar (Despesas Financeiras)
C – Consórcios a Pagar (Passivo)
R$ 10.000,00

Nota: separar os valores de Consórcios a Pagar no passivo circulante e não circulante, conforme o prazo de vencimento
das parcelas futuras.
ACRÉSCIMOS DA DÍVIDA A PARTIR DO RECEBIMENTO DO BEM
Os acréscimos no saldo a pagar que ocorrerem no futuro por mudanças no preço do bem serão considerados despesas
de variações monetárias, visto que se referem à atualização monetária de obrigações em função de índices contratados.
EFEITOS FISCAIS
A contabilização da forma apresentada é respaldada pelo PN CST 1/83, e poderá representar menor pagamento de
IRPJ e CSLL sobre o Lucro Real de até 34% sobre o valor da despesa financeira contabilizada.

ARRENDAMENTO MERCANTIL (LEASING)

O contrato de arrendamento mercantil, também denominado “leasing”, é regulado pela Lei 6.099/1974, posteriormente
alterada pela Lei 7.132/1983.

CONCEITO

Considera-se arrendamento mercantil o negócio jurídico realizado entre pessoa jurídica, na qualidade de arrendadora, e
pessoa física ou jurídica, na qualidade de arrendatária, e que tenha por objeto o arrendamento de bens adquiridos pela
arrendadora, segundo especificações da arrendatária e para uso próprio desta.

LEASING FINANCEIRO X LEASING OPERACIONAL

26

O leasing financeiro é a operação de arrendamento mercantil que transfere ao arrendatário substancialmente todos os
riscos inerentes ao uso do bem arrendado, como obsolescência tecnológica, desgastes, etc.

Conforme dispõe o Regulamento anexo à Resolução 2.309/1996, do Banco Central (artigos 5º e 6º), alterado pela
Resolução 2.465/1998, considera-se arrendamento mercantil financeiro a modalidade em que:

I – as contraprestações e demais pagamentos previstos no contrato, devidos pela arrendatária, sejam normalmente
suficientes para que a arrendadora recupere o custo do bem arrendado durante o prazo contratual da operação e,
adicionalmente, obtenha um retorno sobre os recursos investidos;

II – as despesas de manutenção, assistência técnica e serviços correlatos a operacionalidade do bem arrendado sejam
de responsabilidade da arrendatária;

III – o preço para o exercício da opção de compra seja livremente pactuado, podendo ser, inclusive, o valor de mercado
do bem arrendado.

Considera-se arrendamento mercantil operacional a modalidade em que:

I – as contraprestações a serem pagas pela arrendatária contemplam o custo de arrendamento do bem e os serviços
inerentes à sua colocação a disposição da arrendatária, não podendo o valor presente dos pagamentos ultrapassar 90%
(noventa por cento) do custo do bem;
II – o prazo contratual seja inferior a 75%(setenta e cinco por cento) do prazo de vida útil econômica do bem;
III – o preço para o exercício da opção de compra seja o valor de mercado do bem arrendado.
IV – não haja previsão de pagamento de valor residual garantido.

A NBC T 10.2 conceitua como arrendamento mercantil financeiro aquele em que há transferência substancial dos riscos
e benefícios inerentes à propriedade de um ativo. O título de propriedade pode ou não vir a ser transferido.
Arrendamento mercantil operacional é um arrendamento mercantil diferente de um arrendamento mercantil financeiro.

LANÇAMENTOS CONTÁBEIS

1. LEASING FINANCEIRO

De acordo com a NBC T 10.2, no começo do prazo de arrendamento mercantil, os arrendatários devem reconhecer, em
contas específicas, os arrendamentos mercantis financeiros como ativos e passivos nos seus balanços por quantias
iguais ao valor justo da propriedade arrendada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mínimos do
arrendamento mercantil, cada um determinado no início do arrendamento mercantil.

Exemplo:

Valor do bem financiado: R$ 36.000,00, a ser pago em 36 parcelas mensais, iguais e sucessivas:

D – MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS (Imobilizado) R$ 36.000,00
C – FINANCIAMENTOS – LEASING (Passivo Circulante) R$ 12.000,00
C – FINANCIAMENTOS – LEASING (Passivo Não Circulante) R$ 24.000,00

DEPRECIAÇÃO

O valor depreciável de ativo arrendado é alocado a cada período contábil durante o período de uso esperado em base
sistemática consistente com a política de depreciação que o arrendatário adote para os ativos depreciáveis de que seja
proprietário.

Se houver certeza razoável de que o arrendatário virá a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil,
o período de uso esperado é a vida útil do ativo; caso contrário, o ativo é depreciado durante o prazo do arrendamento
mercantil ou da sua vida útil, dos dois o menor.

Esta depreciação seguirá o método usual – veja tópico “Depreciação”, nesta obra.

27

DEDUTIBILIDADE DA DEPRECIAÇÃO

Na apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro, a dedutibilidade da depreciação do
bem está condicionada à observância do disposto no artigo 13, inciso III da Lei 9.249/95, ou seja, somente será
dedutível a depreciação de bens relacionados intrinsecamente com a produção ou a comercialização de bens e serviços.

ENCARGO FINANCEIRO A APROPRIAR

Registra-se a diferença entre o valor total das contraprestações, adicionado do valor residual, e o valor do bem
arrendado, como encargo financeiro a apropriar em conta retificadora das contraprestações a pagar, no passivo.

Exemplo:

Valor do bem arrendado: R$ 36.000,00
Valor total das parcelas (incluindo juros): R$ 45.000,00
Valor residual: R$ 5.000,00

Então teremos:

Valor total a ser pago (incluindo juros) = R$ 45.000,00 + R$ 5.000,00 = R$ 50.000,00
Encargo financeiro a apropriar: R$ 50.000,00 – valor do bem R$ 36.000,00 = R$ 14.000,00.

Contabilização:

D – ENCARGOS FINANCEIROS A APROPRIAR (Conta Redutora – Financiamentos – Passivo Circulante/Passivo Não
Circulante)
C - FINANCIAMENTOS – LEASING (Passivo Circulante/Passivo Não Circulante)
R$ 14.000,00

APROPRIAÇÃO DO ENCARGO FINANCEIRO MENSAL

O encargo financeiro deve ser apropriado ao resultado, de acordo com o regime de competência, a débito da conta de
despesa financeira e a crédito da conta de encargos financeiros a apropriar.

Exemplo:

D – DESPESAS FINANCEIRAS (Conta de Resultado)
C - ENCARGOS FINANCEIROS A APROPRIAR (Conta Redutora – Financiamentos – Passivo Circulante)
R$ 500,00

2. LEASING OPERACIONAL

Os pagamentos da prestação do arrendamento mercantil segundo um arrendamento mercantil operacional devem ser
reconhecidos como despesa em base linear durante o prazo do arrendamento mercantil, exceto se outra base
sistemática for mais representativa do modelo temporal do benefício do usuário.

Exemplo:

Contrato de arrendamento operacional, no valor mensal de R$ 1.000,00, sendo pago todo dia 15 do mês subseqüente
ao arrendado.

O início do arrendamento ocorreu em 15 de setembro.

1. Apropriação no mês de setembro:

Cálculo do rateio:
Valor mensal devido: R$ 1.000,00
Número de dias transcorridos de 15/09 a 30/09: 30 – 14 = 16 dias

28

Nota: observe que o próprio dia do início de arrendamento conta para cálculo
R$ 1.000,00 : 30 x 16 dias = R$ 533,33

Lançamento contábil:

D - ARRENDAMENTO MERCANTIL (Conta de Resultado)
C – ARRENDAMENTOS A PAGAR (Passivo Circulante)
R$ 533,33

2. Por ocasião do pagamento da parcela de arrendamento, em 15/10:

D – ARRENDAMENTOS A PAGAR (Passivo Circulante)
C - BANCOS CTA. MOVIMENTO (Ativo Circulante)
R$ 1.000,00

3. Complemento do valor do arrendamento mensal devido no período de 01/10 a 14/10 (R$ 1.000,00 – R$ 533,33 valor
já registrado na conta Arrendamentos a Pagar):

R$ 466,67

4. Apropriação do período 15/10 a 31/10:

Cálculo do rateio:
Valor mensal devido: R$ 1.000,00
Número de dias transcorridos de 15/10 a 31/10: 31 – 14 = 17 dias
Nota: observe que o próprio dia do início de arrendamento conta para cálculo
R$ 1.000,00 : 31 x 17 dias = R$ 548,38

Lançamento contábil:

R$ 548,38

ASPECTOS FISCAIS

De acordo com o artigo 356 do RIR/99, os valores relativos às contraprestações pagas ou creditadas por força de
contratos de arrendamento mercantil são considerados como custo ou despesa operacional dedutíveis na apuração do
lucro real da arrendatária.

DEDUTIBILIDADE A PARTIR DE 1996

A partir de 01.01.1996, para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro, as
contraprestações de arrendamento mercantil somente serão dedutíveis quando se tratar de bens relacionados
diretamente com a produção ou comercialização dos bens e serviços (artigo 13, inciso II da Lei 9.249/95).

CONFLITO ENTRE NORMA FISCAL E CONTÁBIL

O artigo 15 da Lei 6.099/1974 determina que o bem integrará o ativo da arrendatária por ocasião do exercício da opção
de compra.

Esta norma conflita com o disposto na NBC T 10.2 – item 20, que estipula que o valor do bem arrendado (na modalidade
de leasing financeiro) como ativos e passivos nos seus balanços por quantias iguais ao valor justo da propriedade
arrendada, já a partir do início do prazo de arrendamento mercantil.

29

A interpretação deste autor é que o artigo 15 da Lei 6.099/1974 se aplica somente à modalidade de arrendamento
operacional, e não a de arrendamento financeiro, já que neste último a opção de compra é normalmente estipulada no
contrato de forma compulsória (permitindo, assim, que a contabilização como ativo e passivo se processe no início do
prazo de arrendamento mercantil).

COMPANHIAS ABERTAS

Os procedimentos relativos à contabilização do arrendamento mercantil, nas Companhias Abertas, são previstos no
Pronunciamento Técnico CPC 06, aprovado pela Deliberação CVM 554/2008.

ASSINATURAS DE PERIÓDICOS

Normalmente a assinatura de periódicos (jornais, revistas, publicações de legislação atualizáveis, etc.) são pagas
antecipadamente, ou em parcelas, abrangendo um período de 12 meses de vigência.
De acordo com o artigo 179 da Lei 6.404/1976, as aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte serão
classificadas no ativo circulante, no subgrupo de despesas antecipadas.
O valor da despesa incorrida será apropriada ao resultado do exercício, mediante observância do princípio contábil da
competência.
No caso da vigência da assinatura ser por um período que ultrapasse o exercício social seguinte, a parcela das
despesas que deverão ser apropriadas após o término do exercício social seguinte deverão ser classificadas no grupo
Realizável a Longo Prazo.
REGISTROS CONTÁBEIS

Exemplo:
Empresa adquiriu uma assinatura de legislação atualizável (CD) em 01 de outubro, pelo valor à vista de R$ 600,00, cuja
vigência da assinatura é de 12 meses. Lançamentos contábeis:
1) Pelo pagamento da assinatura em 01 de outubro:
D – Assinaturas a Apropriar (Despesas do Exercício Seguinte - Ativo Circulante)
C - Banco Cta. Movimento (Ativo Circulante)
R$ 600,00
2) Pela apropriação mensal da despesa:
D – Publicações Técnicas (Resultado)
C - Assinaturas a Apropriar (Despesas do Exercício Seguinte - Ativo Circulante)
R$ 50,00
Nota: cálculo da apropriação mensal: R$ 600,00 : 12 = R$ 50,00.
Caso a empresa tivesse optado pelo pagamento da assinatura em três parcelas de R$ 200,00, teremos:
1) Pela aquisição da assinatura:
D - Assinaturas a Apropriar (Despesas do Exercício Seguinte - Ativo Circulante)
C – Cia. Legis de Informação (Fornecedores - Passivo Circulante)
R$ 600,00
2) Pelo pagamento das parcelas:
D - Cia. Legis de Informação (Fornecedores - Passivo Circulante)
C - Banco Cta. Movimento (Ativo Circulante)
R$ 200,00
3) Pela apropriação mensal da despesa:
D – Publicações Técnicas (Resultado)
C - Assinaturas a Apropriar (Despesas do Exercício Seguinte - Ativo Circulante)
R$ 50,00
PRINCÍPIO DA MATERIALIDADE OU RELEVÂNCIA
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