A pocos días del vencimiento del plazo previsto para la presentación de las declaraciones juradas del impuesto a las ganancias para las personas físicas, correspondientes al período fiscal 2013, podemos afirmar que la principal novedad a tener en cuenta será, sin lugar a dudas, la complejidad que tendrá aparejado el proceso liquidatorio.

1. Análisis de las novedades aplicables a la
liquidación del Impuesto a las Ganancias
del período fiscal 2013
por MARCELO D. RODRIGUEZ Y MARTÍN R. CARANTA (*)
A pocos días del vencimiento del plazo previsto para la presentación de las
declaraciones juradas del impuesto a las ganancias para las personas físicas,
correspondientes al período fiscal 2013, podemos afirmar que la principal novedad a
tener en cuenta será, sin lugar a dudas, la complejidad que tendrá aparejado el proceso
liquidatorio.
En efecto, la segmentación mensual para el cómputo de los montos de las deducciones
personales, dispuesta por los Decretos 244/13, 1006/13 y 2442/13, publicados durante el
año pasado, sumado a la última reforma del texto legal, que grava la venta de bienes
muebles amortizables, de las participaciones sociales y los dividendos, sin una vigencia
del todo clara, complicarán la determinación del impuesto a ingresar. En este último
caso, existen además cuestiones contradictorias entre la ley sancionada por el Congreso
Nacional a fines de septiembre y el texto de la reglamentación publicado el pasado 7 de
febrero, sobre las que el Fisco aún no se ha expedido.
Todo esto sumado al caso de los contribuyentes que han regresado al Monotributo y
deben liquidar el gravamen por un período de tiempo inferior al año calendario y de
quienes han exteriorizado moneda extranjera, a partir de los beneficios de la Ley
26.860, y/o hubieran regularizado deudas adhiriendo al plan de pagos de la RG (AFIP)
3451.
Como si todo lo expuesto no fuera suficiente, debemos remarcar el impacto de la
inflación sobre la determinación del impuesto y la conformación del monto consumido.
En efecto, si consideramos un incremento anual de los gastos de consumo del
contribuyente del orden del 30%, y asumiendo que el mismo ha sido financiado por
ingresos gravados por el gravamen, entonces la carga fiscal interanual (2012/2013) se
habrá de incrementar al menos en un 40%, a causa de que las alícuotas de imposición no
han sufrido modificaciones.
Lo expuesto amerita realizar un análisis profundo de los temas enunciados a fin
planificar adecuadamente los futuros cierres.
1. La segmentación mensual de las deducciones personales
Con el objeto de evitar que la carga tributaria del impuesto a las ganancias neutralice los
beneficios derivados de la política económica y salarial asumidas por el Estado
Nacional, y en virtud de las facultades otorgadas por el artículo 4° de la Ley 26.731 (BO

2. del 28/12/2011), el Poder Ejecutivo dictó durante el año pasado una serie de decretos
que impulsaron el incremento de los montos de las deducciones personales.
La secuencia se inicia con el dictado del Decreto 244 (BO del 5/3/2013), en virtud del
cual el monto de las deducciones personales fue incrementado en un 20%, con una
particularidad: el goce del beneficio fue fijado a partir del 1° de marzo de 2013.
Tiempo más tarde, se eximió el pago del impuesto a la primera cuota del SAC del 2013,
a través del Decreto 1006 (BO del 26/7/2013). El beneficio se limitó una vez más -
como había ocurrido a fines del año 2012 para la segunda cuota del SAC de aquel
período- a los sujetos cuya mayor remuneración devengada durante el primer semestre
no hubiera superado los $ 25.000,00. Los autónomos quedaron marginados del alivio
fiscal, porque obviamente no cobran aguinaldo.
Finalmente, sobre fines del mes de agosto, se dictó el Decreto 1242 (BO del 28/8/2013),
que dispuso que los sujetos cuya mayor remuneración y/o haber bruto mensual,
devengado entre los meses de enero a agosto del año 2013, no supere la suma de $
15.000, dejarán de tributar el impuesto a partir del 1° de septiembre. Por otro lado,
cuando durante ese mismo período la mayor remuneración y/o haber bruto mensual no
supere los $ 25.000, tendrán un incremento del 20% en el monto de las deducciones
personales, también a partir del 1° de septiembre. Sin embargo, no se otorgó ningún
beneficio a los contribuyentes cuyo parámetro de remuneración hubiera superado los $
25.000 durante el citado plazo. Nuevamente, los autónomos inscriptos en el impuesto a
las ganancias se quedaron sin ningún beneficio.
Tal como surge del relato precedente, los decretos emanados del Poder Ejecutivo
produjeron la "segmentación" de las sumas fijadas para las citadas deducciones
personales (mínimo no imponible, cargas de familia y deducción especial), alterando su
espíritu en un doble sentido.
En primer lugar, los incrementos dispuestos se deben aplicar por períodos parciales de
tiempo, más allá de que las deducciones personales se encuentran expresadas en valores
anuales (art. 23 de la ley del tributo) y que tan solo se deberían proporcionar las cargas
de familia en casos de nacimiento, casamiento o defunción, (art. 24 de la ley). El
segundo aspecto está referido a la definición discrecional de quienes serán los
beneficiarios de los incrementos dispuestos, en función al monto de sus remuneraciones
y al tipo de rentas percibidas.
El corolario es que de acuerdo al encuadre que tenga el contribuyente durante el año, en
función de sus ingresos brutos, se definirá el monto de las deducciones personales que
le serán aplicables. Adicionalmente, todo sujeto deberá proporcionar el monto a
computar considerando los siguientes períodos: Enero a febrero; marzo a agosto y,
finalmente, septiembre a diciembre.
Al final de esta colaboración hemos incorporado dos cuadros que receptan las
consideraciones vertidas hasta el momento. El cuadro N° 1 contiene el monto de las
deducciones mensuales producto del dictado de cada uno de los decretos y el cuadro N°
2 contiene el cálculo del monto de las deducciones a computar por los contribuyentes,
en función a sus remuneraciones brutas y encuadre fiscal.

3. De una sola cosa estamos seguros a partir de lo expuesto: NINGÚN PROGRAMA
APLICATIVO, POR MÁS IDONEO QUE PUEDA SER EL PROGRAMADOR,
PODRÁ RECEPTAR TAL CANTIDAD DE ALTERNATIVAS. En consecuencia, cada
contribuyente deberá incorporar en su declaración jurada las sumas que le resulten
computables y será la AFIP, en el marco de un eventual proceso fiscalizatorio, quien se
encargará de verificar la corrección de las sumas consignadas.
2.Cargas de familia. Concepto de entradas
El inciso b) del artículo 23 de la ley establece que los contribuyentes podrán deducir las
sumas previstas en concepto de cargas de familia (cónyuge, hijos y otras cargas),
siempre que éstas no hubieran tenido durante el año entradas netas superiores al monto
fijado para el mínimo no imponible. Ahora bien, a cuál de las sumas que surgen del
Cuadro N° 1 se estará refiriendo la ley para el período fiscal 2013? Consideramos que
por efectos de la segmentación referida en el apartado anterior, y siendo que la vigencia
del Decreto 244/13 opera desde el 1° de marzo de 2013, entendemos que la suma a
considerar será $ 15.120,00.
3.Deducción por personal de servicio doméstico
El artículo 16 de la Ley 26.063 (BO 9/12/2005) estableció que, a efectos de la
determinación del Impuesto a las Ganancias, las personas de existencia visible y las
sucesiones indivisas, ambas residentes en el país, que revistan el carácter de dadores de
trabajo con relación al personal del servicio doméstico, podrán deducir de la ganancia
bruta gravada de fuente argentina, en concepto de deducción general, el total de los
importes abonados durante el período fiscal que se liquida en concepto de sumas
abonadas a los trabajadores domésticos en concepto de contraprestación por los
servicios prestados y los montos abonados por las contribuciones patronales.
El importe máximo a deducir por los conceptos anteriormente indicados fue fijado en
una suma equivalente al monto mínimo no imponible, definida en el inciso a) del
artículo 23 de la ley del gravamen. Una vez más, nos preguntamos a cuál de las sumas
que surgen del Cuadro N° 2 se estará refiriendo la citada ley para el período fiscal 2013.
Interpretamos que cada contribuyente deberá consignar en su liquidación el monto
correspondiente en virtud al encuadre que le resulte aplicable.
4.Monotributo. Incremento de los parámetros de categorización. El regreso
Durante el último cuatrimestre del año pasado, el Fisco Nacional admitió el reingreso al
Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes, conocido como Monotributo
(MT) a todos aquellos contribuyentes que hubieran abandonado el régimen por superar
los anteriores parámetros de categorización, pero que estuvieran dentro de los actuales.
Dicha medida, sin el debido sustento legal, permitió a muchos contribuyentes regresar
al Régimen Simplificado, sorteando la limitación del artículo 19 de la ley del gravamen,
según el cual un contribuyente no puede optar por adherir nuevamente al mismo hasta
después de transcurridos tres (3) años calendario posteriores al de efectuada la renuncia.
Imaginemos el caso de un contribuyente que estuvo adherido al MT desde el 1/1/2013 y
que renunció al mismo a partir del 1/3/2013, por tener ingresos superiores a los

4. permitidos, adhiriendo el Régimen General. Más tarde, usufructuando la posibilidad que
le otorgó el Fisco Nacional con la Resolución General (AFIP) 3529, decidió regresar al
Régimen Simplificado a partir del 1/10/2013.
En razón de lo expuesto, este individuo estará obligado entonces a confeccionar la
declaración jurada del impuesto a las ganancias por el año 2013, declarando las rentas
sujetas al gravamen durante el período 1/3/13 al 30/9/13. Sin embargo, los ingresos
obtenidos durante el mes de enero de 2013 y el trimestre octubre a diciembre deberán
tributar bajo las normas del Monotributo y, por lo tanto, deberán ser considerados
exentos en la liquidación.
Suponiendo además que el contribuyente ha percibido rentas en relación de dependencia
durante el 2013, deberá seguir algunas pautas mínimas de aplicación:
1) El patrimonio neto al inicio y al cierre a declarar, serán "las fotos" al 1/1/2013 y al
31/12/13.
2) Cuando considere las rentas gravadas en el impuesto a las ganancias, tendrá que
hacer una segmentación en el cómputo de las deducciones personales, aplicando las
modificaciones que sufrieron los montos de las mismas en marzo, julio y septiembre.
3) Si el sujeto es un profesional que tiene ingresos facturados hasta el 30/9, fecha en la
que vuelve al monotributo, y que las percibe luego de esa fecha, entonces NO pagará
impuesto a las ganancias sobre las mismas, atento a que se liquidan por el criterio de lo
percibido.
4) Podrás deducir las amortizaciones de los bienes de uso afectados a la actividad y
demás gastos sólo por el período en el que estuvo adherido al Régimen General.
Una vez concluida la liquidación, si de la misma surgieran saldos a favor del
contribuyente por este gravamen, e incluso de corresponder, del impuesto a la ganancia
mínima presunta, deberá solicitar al fisco la devolución de las sumas pagadas, atento a
que no está previsto su cómputo contra las cuotas mensuales de MT.
5. La reforma de la ley. Enajenación de acciones y distribución de dividendos
La Ley 26.893 (B.O. del 23/9/2013) introdujo varias modificaciones al objeto del
impuesto a las ganancias, tendientes a gravar, en primer término, ciertas ganancias de
capital obtenidas por las personas físicas y sucesiones indivisas y, por otra parte, la
distribución de dividendos realizadas por las sociedades de capital. La vigencia de las
modificaciones, según surge del artículo 6° de la ley, fue fijada para los hechos
imponibles que se perfeccionen a partir de su publicación en el boletín oficial. La norma
fue reglamentada por el Decreto 2334 (B.O. del 7/2/2014).
5.1. Ganancias por enajenación de acciones, participaciones sociales y títulos
En lo que respecta a las ganancias de capital, se sustituyó el apartado 3 del artículo 2°
de la LIG, quedando entonces alcanzados "Los resultados provenientes de la
enajenación de bienes muebles amortizables, acciones, cuotas y participaciones sociales,
títulos, bonos y demás valores, cualquiera fuera el sujeto que las obtenga".
Por otra parte, al sustituirse el inciso w) del artículo 20, se eximió del pago del impuesto
a los resultados provenientes de operaciones de compraventa, cambio, permuta, o

5. disposición de acciones, cuotas y participaciones sociales, títulos, bonos y demás
valores, obtenidos por personas físicas residentes y sucesiones indivisas radicadas en el
país, siempre que las citadas operaciones tengan por objeto acciones, cuotas y
participaciones sociales, títulos, bonos y demás valores que coticen en bolsas o
mercados de valores, y/o que tengan autorización de oferta pública.
Un primer aspecto cuestionable del texto del Decreto 2334, reglamentario de la ley
mencionada, es que haya condicionado el citado beneficio exentivo a que las
operaciones en cuestión deban realizarse a través de bolsas y mercados de valores
autorizados por la Comisión Nacional de Valores. En consecuencia, la renta obtenida
por la venta de acciones con cotización en Argentina, pero que se hubiera realizado por
ejemplo en la Bolsa de San Pablo, resultaría alcanzada por el impuesto.
Por otra parte, y en relación a la vigencia de las modificaciones, el inciso a) del artículo
2°, establece que tratándose de la enajenación de acciones, cuotas o participaciones
sociales, títulos, bonos y demás valores, la norma deberá aplicarse para las
transacciones cuyo pago se efectúe a partir del 23 de septiembre de 2013, inclusive. En
consecuencia, bajo este supuesto, una operación de venta de acciones de una sociedad
que no cotiza en bolsa, concretada en el año 2010, en la que se hubiera previsto el pago
en cuotas anuales con vencimiento con posterioridad al 23/9/2013, motivaría la sujeción
a gravamen de los pagos efectuados a partir de la citada fecha.
A esta altura resulta oportuno recordar que las atribuciones que la Constitución
Nacional le ha otorgado al Poder Ejecutivo en su artículo 99 inciso 2°, se encuentran
limitadas a expedir "…las instrucciones y reglamentos que sean necesarios para la
ejecución de las leyes de la Nación, cuidando de no alterar su espíritu con excepciones
reglamentarias…".
Entendemos entonces que ambas disposiciones son ilegales, atento que no reflejan la
letra y el espíritu del legislador plasmado en la flamante reforma del texto legal.
5.2. Distribución de dividendos realizadas por las sociedades de capital
La reforma introduce al texto del artículo 90 del texto legal, la sujeción a gravamen
sobre las distribuciones de dividendos o utilidades, realizadas por las sociedades del
capital, siempre que los beneficiarios de las citadas distribuciones sean personas físicas
o sucesiones indivisas del país, o beneficiarios del exterior. La tasa del impuesto ha sido
fijada en el 10%, y su ingreso habrá de operar con carácter de pago único y definitivo.
Debe dejarse en claro que el legislador no ha previsto que el impuesto resultante deba
ser retenido por la entidad pagadora de los dividendos y en consecuencia, será el
contribuyente el sujeto obligado a realizar el pago correspondiente. Es decir, no ha
habido una sustitución del responsable del ingreso del gravamen, del responsable de la
obligación tributaria.
En este punto notamos una inconsistencia con la letra de Decreto 2334. En efecto, el
artículo que incorpora a continuación del 149 del reglamento de la ley, establece que
"En los casos en que exista imposibilidad de retener, el importe de la retención que
hubiera correspondido practicar deberá ser ingresado por la entidad pagadora, sin
perjuicio de sus derechos para exigir el reintegro de parte de los beneficiarios".

6. Nos preguntamos entonces, ¿a qué retención se está refiriendo el reglamento? En
relación a las distribuciones de dividendos que se hubieran realizado desde la sanción de
la ley, ¿deberán los accionistas ingresar el impuesto correspondiente? ¿Cómo se habrá
de reflejar este pago en la liquidación del impuesto a las ganancias anual? ¿Tendrá la
empresa una contingencia por no haber asumido el rol de agente de retención del
gravamen?
6. Palabras finales
Por un lado la liquidación del impuesto a las ganancias del período 2013 nos encuentra
con novedades positivas, atento que parte de las modificaciones comentadas han
permitido un recomposición en la valoración de la capacidad contributiva de los sujetos
pasivos, ante la disminución de la capacidad de compra de la moneda, corrigiendo la
distorsión que acarrearía la consideración de los mismos valores de deducciones del año
anterior.
Sin embargo, no podemos dejar de mencionar que cada retoque a los valores de las
deducciones personales implica una pérdida de la oportunidad de modificar la
progresividad de las escalas del artículo 90 de la ley del gravamen.
Un comentario aparte merece la incertidumbre que trajeron las recientes
modificaciones. No se concibe el hecho de llegar a un plazo tan cercano a la
liquidación, y que cuestiones básicas como los valores de las deducciones personales
continúen siendo "opinables", sin una pauta u opinión oficial al respecto. Lo mismo
sucede con respecto a cómo ingresar el impuesto por los dividendos, o por la
enajenación de títulos y demás valores.
* Martín R Caranta, con Contadores Públicos, y respectivamente Presidente y Director a cargo del Departamento
de Impuestos de MR Consultores, además de ser profesores universitarios, conferencistas sobre la especialidad y
autores de libros y artículos publicados en medios relacionados con la especialidad tributaria.